关于企业合并中商誉的会计处理问题探究.docxVIP

引言 随着市场经济的不断发展，我国企业合并活动越来越频繁，无论是合并金业 的类型、规模还是合并采用的方式以及会计处理方法都有了很大的发展。在合并 过程屮产生了商誉。商誉根据其产生方式的不同，分为自创商誉和外购商誉。从 国际上大部分国家的惯例來看，对于企业门创的商誉，一般不予以确认；在企业 的并购行为中，对于购买法下的外购商誉，一般予以确认；对于权益结合法下的 外购商誉，i般不予以确认⑴。木文讨论的商誉都是指企业合并过程小产生的外 购商誉，外购商誉也可以称作合并商誉。随着我国企业并购案的不断增加，对合 并商誉的规范处理显得更为重要。 2企业合并中商誉会计处理的理论基础 2.1企业合并中商誉的概述 企业合并过程中产生的合并企业所支付的超过被合并企业可辨认净资产价 值的部分称为合并商誉。合并商誉是指企业在合并过程中，预期被购并企业因其 存在的优越条件使其在未来时期获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本 化价值，是一种不能被单独识别与确认的资产。其实质是企业获取超额利润的能 力，这种能力的形成依靠于多种因索，如拥冇较高的知名度、先进的技术、先进 的治理水平、稳定的客户资源、优越的地理位置等⑵。 2.2企业合并中商誉的构成 商誉是能使企业获取超额收益的各种未入帐无形资源的总计价账户，因此， 各种能使企业获取超额收益的未入帐的优越条件和因素，都可归入商誉这个账户 中。多年来，会计学者和会计实务人员对商誉的构成因素作了各种研究。有学者 将构成商誉的因素归纳为以下15项：（1）杰出的管理队伍；（2）优秀的销售组 织；（3）竞争对手管理上的弱点；（4）有效的广告；（5）秘密的工艺技术或配方; （6）良好的劳资关系；（7）优秀的资信级别；（8）领先的员工培训计划；（9） 在社会屮较商的地位；（10）才能或资源的发现；（11）优惠的纳税条件；（12） 有利的政府政策；（13）与其他公司的良好协作；（14）占有战略性的地理位置; （15）竞争对手的不利发展⑶。事实上，由于经济生活的复朵性，构成商誉的因 索多种多样，很难一一穷举，上述研究也只列出构成商誉的主要因索。但是，商 誉最木质的构成因素是杰出的管理队伍和优秀的销售组织等人力资源，舍其，便 没有商誉存在的基础。企业良好的劳资关系，优秀的资信级别，在社会中较同的 地位以及其他公司的良好协作关系等等，无不是依靠企业杰出管理人员特长的充 分发挥，科学的生产和管理手段的运用，以及优秀的销售组织的诚实守信，真诚 待客等实现的。只有将企业的人力资源作为商誉最本质的构成因索，人们才能理 解为什么企业的竞争实际上是人才的竞争。说到底，丰裕的人力资源是商誉存在 的前提。 2.3企业合并中商誉的特性 商誉是企业各种未入帐的不可单-独确认的无形资源的混合，即是i种综合优 势，这决定了商誉的主要特性：商誉是与企业联为一休不可分的。它不能独立存 在，具冇附着性特征，与企业的冇形资产和环境紧密相连。它既不能单独转让、 出售，也不能以独立的一项资产作为投资，所以，它只能依附于企业整体。 商誉的其他特性包括：（1）商誉的价值和任何发生的与其冇关的成本没冇可 靠的或可预期的关系；（2）难以对构成商誉的无形因素计价；（3）商誉的价值在 相对短的时期会随内部或外部环境产生较大的波动；（4）商誉价值评估是非常主 观的。 2.4企业合并中商誉的确认 一般会计理论将商誉分为两部分：自创商誉和合并商誉。自创商誉是指企业 在长期的生产经营过程屮，由企业自身创立和积累起来的能够为企业带来超额收 益的无形资源。合并商誉是企业合并过程中产生的，合并企业所支付的超过被合 并企业可辨认净资产价值的部分⑷。本文所讨论的商誉为合并商誉。 2.2.1企业合并屮商誉的初始确认 《企业会计准则第20号一一企业合并》规定：非同一控制下企业合并，购 买方对合并成本大丁合并屮取得的被购买方可辨认净资产公允价值差额部分，应 当确认为商誉。《企业会计准则第33号一一合并财务报表》中规定：在购买日， 母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所冇者权益中所享冇的份额 的差额，应当在商誉项口列示⑶。对于同一控制下的企业合并，“合并方取得的 净资产账面价值与支付的合并对价账面价值差额，应当调整资木公积；资木公积 不足冲减的，调整留存收益”，该合并方式以账面价值作为计量基础不会产生商 誉。因此只有非同一控制下的企业合并才会确认“正商誉”。合并方在企业合并 中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得 的净资产账而价值与支付的合并对价账而价值（或发行股份而值总额）的差额， 应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。即不确认商誉。购买 方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应 当确认为商誉。 222企业合并中商誉的