我国航空公司常旅客计划的案例分析_收入确认和或有事项的税会处理.docxVIP

我国航空公司常旅客计划的案例分析 ——收入确认和或有事项的税会处理 ◎文/林 霞 摘 要 ：本文针对我国航空公司对常旅客计划的会计处理 尚未得到重视的问题，进行了相关研究。介绍了当前国际上比 较通用的两种会计确认方法——收益递延法和增量成本法，并 比较二者方法的适用范围。此外，以中国东方航空公司的常旅 客计划为例，分析了目前我国航空公司常旅客计划会计处理现 状，从而提出符合我国现状的会计处理方式。最后还分析了相 应的税务处理方法。 关键词 ：常旅客计划 ；收入确认 ；或有事项 ；税会处理 一、案例背景 常旅客计划（frequent flyer program，FFP）最早出现 在 20 世纪 70 年代，当时美国放松市场管制导致了激烈的市场 竞争，各大航空公司为了在激烈的竞争中生存，纷纷寻求新的 途径以吸引顾客。此后，全球航空公司为了提升竞争力，吸引 经常旅行的乘客以达到保持或增加上座率的目的，也都相继推 出了常旅客计划。我国航空公司常旅客计划起步较晚，中国国 际航空公司于 1994 年率先在国内推出了常旅客计划，为国内 航空公司推行常旅客计划拉开了序幕 ；在此后十余年内，我国 常旅客计划项目获得了长足的进步，给航空公司带来了巨大的 利益。以中国东方航空公司为例，至 2006 年，该公司推出的 “东方万里行”常旅客计划会员已突破 559 万人，乘机率超过 50%，为东航带来了丰厚的收益。然而，与我国航空业常旅客 计划蓬勃发展形成鲜明对比的是，航空公司常旅客计划的税会 处理问题却普遍没有得到足够重视。 二、航空公司常旅客计划的会计处理方法 常旅客计划的特殊之处在于，使航空公司获取常旅客收入 和支付相应成本的时点出现不一致。常旅客在买票的同时支付 了相应的兑价，航空公司的义务除了当次载运外，还有未来常 旅客兑换累积里程时的载运，如果在获取常旅客兑价时确认全 部收入，而在成本流出时确认成本，就出现常旅客奖励部分收 入成本确认时点不一致的情况，不符合配比原则。在实务中， 该项目发展的早期，有些航空公司把因常旅客计划中里程兑换 而产生的负债看作或有负债。随着常旅客计划越来越为民众所 接受，航空公司因为实施常旅客计划而可能负担的义务也越来 越重，将里程兑换产生的负债看作或有负债而不进行表内确 认，仅在报表附注中进行披露的处置方法可能使报表传递的信 息出现偏差。美国注册会计师协会（AICPA）在 20 世纪 80~90 年代就航空公司常旅客计划提出了递延收益法和增量成本法两 种会计处理方法。这两种方法后来成为航空业常旅客计划会计 处理方法讨论的重点，也是国际上较为通用的两种方法。 （一）递延收益法 递延收益法，是指对常旅客提供奖励部分的收入先进行 递延处理，到该奖励使用时才确认为一项收入，对递延收入的 计量取决于对未来奖励里程的估计，要讨论递延收益法的合理 性，关键在于航空公司里程奖励所获得的收入实质是否符合收 入的定义和确认条件。 我国《企业会计准则》对收入的定义比较贴近国际会计准 则 ：“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。” 《企业会计准则第 14 号——收入》规定 ：“销售商品收入同 时满足下列条件的，才能予以确认 ：1. 企业已将商品所有权上 的主要风险和报酬转移给购货方 ；2. 企业既没有保留通常与所 有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控 制 ；3. 收入的金额能够可靠地计量 ；4. 相关的经济利益很可能 流入企业 ；5. 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。” 当航空公司因为实施常旅客计划而可能向顾客支付奖励机 票或奖励升舱时，航空公司向常旅客收取一张票价的当下，不 仅承诺为其承担一次运载义务，还同时承诺了在将来为其承担 另一次运载或升舱服务。也就是说，这张票价中不仅包含了本 次服务的收益，还包含了将来可能要承担的服务的收益。那么 将来承担的服务所获得的那部分收益由于还未付出劳务，不满 足“（收入）应通过销售物品和提供服务而实现”，从这个意义 上考虑，不完全满足收入定义，不能作为收入确认。 从收入确认角度来看，收入确认的重要条件之一是“已赚 得”，在航空公司常旅客计划中，航空公司每次为常旅客提供 服务的同时也向其承诺了未来义务，这部分未来义务航空公司 尚未履行，也就是说，因履行这部分义务获得的收入航空公司 并未赚得，不能够作为收入进行确认。 递延收益法对常旅客提供奖励部分的收入先递延处理，到 该奖励使用时才确认为收入，对于递延收入的计量和估计主要 看里程兑换数和航空公司奖励政策。具体来讲，就是当常旅客 向航空公司购买机票时，根据航空公司的常旅客奖励政策通过 计算出当次收入中属于未来收益的部分，借记“现金”等资产 类科目，贷记“