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第七章 审计计划和分析程序 学习目标 ·了解审计计划的含义 ·理解审计计划的层次 ·熟悉编制审计计划的步骤 ·了解分析程序 第一节 审计计划概述 审计计划是指注册会计师为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。 一、审计计划的概念 计划审计工作包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划，以将审计风险降至可接受的低水平。 总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。它是对审计的预期范围和实施方式所作的综合计划； 具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。 注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明下列内容： 1．向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等； 2．向具体审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他注册会计师工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等； 3．何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等； 4．如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会和总结会，预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。 具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。具体审计计划应当包括： 1．为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围； 2．针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围； 3．注册会计师针对审计业务需要实施的其他审计程序。 二、审计计划的作用 为有效地完成审计工作，有效的计划十分重要，它有利于全面审计计划的合理编制，有利于事务所资源的有效使用。特别地，它有利于达到以下目标： 1．及早地确定客户的要求和期望。 2．及早地发现需要重点审计的问题和领域，并确定适当的审计范围。 3．减少不必要的工作，简化已完成工作的复核。 4．最大程度地减少时间压力。 三、接受委托和作出初步审计计划 （一）接受客户的审计委托 1．接受委托 尽管目前在竞争相当激烈的审计职业界要获得或者留住客户是相当不容易的事情，但注册会计师出于职业谨慎性和事务所法律责任等方面的考虑，应充分关注审计业务委托的可接受性。 如果客户管理当局的品行不够正直或者客户经常就审计程序和审计收费与事务所争论不休，那么这种业务所带来的麻烦将远远超过接受委托所产生的价值。因此，现在有些会计师事务所拒绝某些高风险行业的业务委托，或者不再继续从事这些行业的业务委托。 首次接受审计委托包括接受新客户而建立客户关系和承接现有客户（因对其提供了其他服务）的审计业务委托两种情况。在这两种情况下，尤其是接受新客户的情况下，注册会计师通常缺乏前期审计经验以评估与客户及业务承接相关的风险，因而可能需要扩展初步业务活动。 这一阶段事务所要考虑的主要有： (1)对新客户的调查。 评价客户在其所在领域的情况、财务状况的稳定性、同前任会计师事务所的关系。 当然这些同前任注册会计师联系的成本要由后任注册会计师承担。一般来说，前任会计师有义务向后任会计师提供有关信息。但由于保密原则的影响，前任注册会计师有关客户的陈述必须得到客户的允许。如果客户不允许前任会计师透露有关信息或者前任会计师没能提供全面综合的资料，而且后任又没有做其他的相关调查，那么作为后任注册会计师应当慎重考虑是否接受此项业务。 （2）续聘。许多会计师事务所每年都要对已有的客户进行评估，从而确定是否有理由不再接受该客户的委托。在以前审计过程中就某些问题发生的冲突，诸如审计范围、审计报告类型、审计收费，会导致注册会计师解除客户的业务委托。 因经营环境恶化或陷入重大的法律诉讼案件可能导致客户陷入财务危机，会计师事务所也会由于风险过大而不再续约。即使这个合约是有利可图的，但是存在的风险会大于接受合约所带来的短期收益。 总体来讲，无论连续审计还是首次接受审计委托，注册会计师均应当考虑下列主要事项，以确定保持客户关系和具体审计业务的结论是恰当的： （1）被审计单位的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信； （2）项目组是否具备执行审计业务的专业胜任能力以及必要的时间和资源； （3）会计师事务所和项目组能否遵守职业道德规范。 2．确认客户的审计目的 而正是潜在的报告使用者和这些使用者的目的这两个因素会影响审计项目的可按受风险。 当财务报告较广泛地使用时，注册会计师就需要收集更多的审计证据，从而降低可接受风险，最终因可接受风险的改变而导致整个审计计划的变更。 3．签订审计业务约定书 审计业务