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《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》 比较与分析 一、新准则的主要内容 （一）历史沿革 1995 年 2 月，财政部制定并颁布了《合并会计报表暂行规定》 （下称《暂行规定》填补了我国长期以来企业合并会计报表实务在理 论上的空白。在过去的 10 多年时间中，该规定在指导合并会计报表编 制的实践方面发挥着相当重要的作用，然而，随着资本市场的发展和 会计准则国际趋同步伐的加快，该《暂行规定》己不适应形势的要 求，为此，财政部于 2005 年 12 月 31 日发布了《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》。该准则是在《暂行规定》的基础上，参照 《国际会计准则第 27 号——合并财务报表和单独财务报表》的规定和 我国上市公司、国有企业等企业在合并财务报表方面的实际情况制定 的。下文为了叙述上的方便，将《企业会计准则第 33 号——合并财务 报表》颁布之前发布的有关合并会计报表相关规范性文件统称为“旧 准则”，同时，将《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》简称为 “新准则”。 （二）主要内容 新准则共分四章，分别是总则、合并范围、合并程序和披鹰。主 要内容概述如下： 第一章总则，从制定本准则的依据起头，主要介绍了合并财务报 表、母公司、子公司的概念定义和合并财务报表至少应当包括的组成 部分，并附带对外币折算业务事项稍做提及。 第二章合并范围，开篇就提出了对合并范围的界定和对控制的定 义，控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能 据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。这是全章的理论依 据所在。随后从可操作性角区对控制一词进行了诠释，说明什么样的 情况应属于控制。最后进行强调，母公司应当将其全部子公司纳入合 并财务报表的合并范围。 第三章合并程序，前面部分主要对合并前的准备工作应该注意什 么进行说明。主要讲述的是母子公司会计政策和会计期间应当统一， 在不统一的情况下应当按照母公司的会计政策（或会计期间）对于公 司报表进行必要的调整或要求子公司按照母公司的会计政策另行编报 财务报表，然后提到在编制合并财务报表时，子公司除了应当向母公 司提供财务报表外，还应当向母公司提供的资料类别，后面部分分成 四节，主要讲述的是合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量 表、合并所有者权益变动表的编制方法。 第四章披露，讲的是哪些信息应当在附注中披露。 二、新旧会计准则差异比较 经分析比较，新旧会计准则的主要差异表现在以下 4 个方面： （一）“合并财务报表”概念界定上的差异 在《暂行规定》中，合并会计报表是指“由母公司编制的，将母 公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团 整体经成果、财务状况及其变动情况的会计报表。”在新准则中，合 并财务报表是指综合反映母公司和子公司形成的企业集团整体财务状 况、经营成果和现金流量的财务报表。可见，新旧准则对合并财务报 表的定义在本质上是相同的，即合并报表提供的信息是以母公司与于 公司组成的企业集团为基础提供的。新准则与旧准则之间的细微差异 就是考虑了合并现金流量表的编制要求，导致该差异的原因是因为直 到 1998 年企业才开始编制现金流量表。 （二）合并范围上的差异 关于合并范围的规定，新旧准则对合并范围的规定基本一致，但 是在新准则中进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念。 如在新准则中考虑到控制实质上意味着只有一方对另一方实施控制， 而同受两方或多方控制的合营企业不完全符合以上对控制的定义，因 此在新准则中取消了合并比例法的适用，而只是规定对合营企业应采 用权益法进行核算。 另外新准则明确规定除有证据表明母公司不能控制被投资单位以 外，母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，其意 义有三层，（ 1）解除了在《关于合并会计报表合并范围请示的复函》 （财会二字[1996 ］2 号）中小规模企业和银行。保险等特殊行业可不 纳入合并范围的规定，从而使得合并报