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债务重组与企业合并结合情况下会计税务探讨 债务重组与企业合并结合情况下会计税务探讨 债务重组与企业合并结合情况下会计税务探讨债务重组与企业合并结合情况下会计税务探讨 2019年 01月 11 日 近年来，我国企业债务重组案件呈现增长态势，由于债务重组有专门的会计准则规定，且 特殊性税务重组对债务重组也有专门的规定，本文就债务重组与同一控制下控股合并的会 计税务问题进行专门的探讨。 一、一、债务重组与同一控制下企业控股合并的情况债务重组与同一控制下企业控股合并的情况 一一、、债务重组与同一控制下企业控股合并的情况债务重组与同一控制下企业控股合并的情况 案例 1：A公司和 B公司同受最终一方控制，A公司2013 年1 月1 日向 B公司销售货物， 享有对 B 公司的债权 500万元，2013 年 12 月31日与 B 公司进行债务重组，以对 B公司的 债权换入 B公司持有的全资子公司 C公司 20%股权(100%股权的账面价值为 1500 万元)，换 入 C 公司股权后，对 C 公司构成重大影响，20%股权的公允价值为 400 万元，当日 C公司 可辨认净资产公允价值为2200万元。 2014年 6月 30日，A 公司向 B 销售货物享有 B公司200 万元，2014年 12 月31 日，A 公 司以对 B 公司 400 万元债权和发行自身普通股 400万股(每股面值1 元，每股公允价值 3 元)进行重组换入 B 公司持有 C 公司 60%股权，发行后 400 万股占 A 公司的股权比例为 51%， 当日，C 公司 100%股权在最终控制方合并财务报表中账面价值为 2100万，60%股权的公允 价值为 1300 万元，C 公司2014年实现净利润 400万元，A公司取得60%股权后累计持有 C 公司 80%股权，完成对 C公司同一控制下控制。 (一)站在 A公司债权人角度的会计税务处理 2013年 12月 31 日将享有B 公司债权换入C 公司 20%股权时，不构成企业合并，参照《会 计准则第 2号——长期股权投资》，按照债务重组处理： 借：长期股权投资——C公司 400 营业外支出——债务重组支出 100 贷：应收账款 500 借：长期股权投资——C公司 40(2200*20%-400) 贷：营业外收入 40 2013年 A公司企业所得税处理：债务重组损失属于资产损失，在 2013年形成的资产损失 100 万元应在 2013年汇算清缴前进行专项申报扣除；本年长期股权投资权益法下，初始投 资成本小于享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额的差额 40万元，由于企业所得税 处理以历史成本为原则，该差额在 2014年企业所得税前纳税调减。 2014年 12月 31 日，A 公司将享有 B公司债权换入C 公司60%股权时，构成同一控制下控 制，虽然构成债务重组条件，参照会计准则第 2 号按照同一控制下控股合并处理，不按照 债务重组准则处理： 借：长期股权投资——C公司损益调整 80(400*20%) 贷：投资收益 80 借：长期股权投资——成本法 C公司 1680(2100*80%) 贷：应收账款 200 股本 400 资本公积 560 长期股权投资——权益法C 公司 520(400+40+80) 2015年企业所得税处理：首先，本期根据被投资公司净资产变动按比例享有的部分确认的 投资收益 400*20%=80 万元，在企业所得税前纳税调减。 其次，债权获得清偿部分为获取 60%股权的公允价值 1300 万元减去支付股权对价的公允价 值 400*3=1200万元后的差额 100万元，债权获取的清偿额小于债权的账面价值，属于债 权让步，构成税务上债务重组。股权支付比例为 1200/1300=92.31%，超过 85%，购买 C公 司 60%股权，购买股权资产超过 50%，假设符合《财政部、国家税务总局关于企业重组业 务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59 号)第 5 条特殊性税务重组的其他条件， 按照特殊性税务重组处理。A 公司作为债权人，发生债权转股权业务，对债务清偿和股权 投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基 础确定。对 C 公司股权的计税基础为 200+400*3+40