公允价值的引入对投资性房地产核算的税务影响.pdfVIP

公允价值的引入对投资性房地产核算的税务影响 公允价值亦称公允市价、公允价格。《企业会计准则——基本准则》所表述的“公允价值” 是指在公允价值计量下，资产和负债按照公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换 或者债务清偿的金额计量。在购买法下，公允价值通常由资产评估机构对被合并企业的净资 产进行评估后确定。 新会计准则在投资性房地产、金融工具确认与计量、非同一控制下的企业合并、债务重 组、非货币性交易等业务处理上均适度地引入了“公允价值”作为会计核算的计量模式。而 适度引入“公允价值”作为会计核算的计量模式，在多方面不同程度地对企业纳税产生影响， 这些影响表现为相对影响和绝对影响两个方面：相对影响的结果表现为对会计净利润的调 节，需通过递延所得税资产和递延所得税负债进行处理；绝对影响是指对相关税种纳税绝对 额的影响，结果表现为绝对应纳税额的多少。 一、新会计准则与税法对投资性房地产初始成本的计量基本相同 为了适应我国房地产行业发展的需要， 《会计准则第 3号——投资性房地产》针对投资 性房地产与一般固定资产、无形资产和存货不同的持有目的和性质，将其单独确认，规定了 与有关资产不同的计量、核算和披露方法。 投资性房地产是指为了赚取租金或使资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出 租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。 投资性房地产准则规定，企业取得的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行初始计 量：外购投资性房地产的成本，包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费；自行建造 投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。对于 在建造投资性房地产过程中发生的利息支出，根据《企业会计准则第 l7 号——借款费用》 的规定，如果符合“资产支出已经发生，借款费用已经发生和为使资产达到预定可使用或者 可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始”条件的，应当将借款费用资本化，计入投 资性房地产的账面价值。 税法规定，固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使 用时间超过 12 个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他 与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出 租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作 权、土地使用权、非专利技术、商誉等。自制、自建的固定资产，以竣工结算前实际发生的 支出计价；购入的固定资产，按购入价加上发生的相关税费以及直接归属于使该资产达到预 定用途发生的其他支出计价。据此推断，税法将投资性房地产也作为固定资产或无形资产处 理，其初始计量与会计核算相同。 二、新会计准则和税法对投资性房地产后续计量、账面价值调整、折旧计提或摊销处 理不同的税务影响 投资性房地产准则规定，如果能同时满足下述条件，则可采用公允价值模式进行后续计 量：1．投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；2．企业能够从房地产交易市场上取 得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理 的估计，且这种公允价值能够持续可靠取得。 采用公允价值模式进行后续计量，须将资产负债表日投资性房地产的初始计量账面价值 调整为公允价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。在这种后续计量模式下， 不对投资性房地产计提折旧或进行无形资产的摊销。 税法规定，对于投资性房地产，通常情况下不得调整固定资产账面价值。比如，当投资 性房地产以低于账面价值的公允价值计价，其差额税法不允许从应纳税所得额中扣除。但下 述情况属于例外：国家统一规定的清产核资；将固定资产的一部分拆除；固定资产发生永久 性损害，经主管税务机关审核，可调整至该固定资产可收回金额，并确认损失；根据实际价 值调整原暂估价值或发现原计价有错误。另外，房屋、建筑物应当从投入使用月份的次月起 计提折旧。 由此可以看出，在成本模式下，新会计准则和税法的处理基本一致，但在公允价值模式 下，两者存在明显的差异。 会计核算方面，在年末按投资性房地产的公允价值调整其账面价值，差额计入损益，不 计提折旧或摊销，这样很有可能导致