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企业破产清算中应关注的税收问题 作者：赵国庆 在《财 政部 国 家税 务总 局关 于企 业清 算业务 企业 所得 税处 理若干 问 题的 通知 》（ 财税 〔 2009 〕 60 号） 中提 到， 企业 应进 行清 算所得 税处 理主 要包 括以 下两 种 情况 ：（ 一）、按《 公司 法》、《 企业 破 产法 》等 规定 需要 进行 清算 的 企业 ；（ 二） 企业 重组中 需要 按清 算处 理的企 业。 而各 种类 型的 企业 清 算中 ，企业破 产清 算中涉 及的 税收 问题 往往更 加复 杂。因此 ，这 里我 们将企 业清 算中 的破 产 清算 单独 列出 来，来 探讨 我们 在进 行企 业破 产清 算 中应 关注 的税 收问 题。 一、 企业 破产 清算 中的所 得税 处理 我们 先来 探讨 的第 一个问 题是 企业 破产 清算中 的所 得税 处理 问题。 财税 〔 2009 〕 60 号提到 企业 清算 需要 进行所 得税 处理 的情 况包括 按照 《企 业破 产法 》规 定需要 进行 清算 的企 业 。但 是，这 里，我 们提出 的问 题是 ，企 业破 产清 算需要 在被 清算 的企 业层面 和投 资者 层面 进行企 业所 得税 的清 算吗 ？ 根据 《企 业破 产法 》的相 关规 定， 破产 清算是 出现 在企 业法 人不能 清偿 到期 债务 ，并 且 资产 不足 以清 偿全 部债务 或者 明显 缺乏 清偿能 力。 这里 ，需 要引 起大 家注意 的是 ，破 产清 算中的 一个 核心 要件 是资产 不足 以清 偿全 部债 务 或者 明显 缺乏 清偿 能力。我 们知 道，在 企业资 产的 清偿 顺序 中， 债权 人 是优 先于 企业 投资 者受偿 的。 在企 业破 产清算 中， 企业 的全 部资 产已 经 不足 以清 偿债 权人 了，这就意 味着 企业 的投资 者已 经无 法得 到任 何清 偿 了。因此 ，对 于企 业 的投 资者 而言 ，其 该项投 资已 经全 部发 生了 损失 。此时 ，根 据国 家税 务 总局 关于 印发《企 业资产 损失 税前 扣除 管理 办法 》 的通 知（ 国税 发〔 2009 〕 88 号） 第三 十七 条的 规 定：企业 符合 条件 的股权（权 益）性 投资 损失 ，应 依据 下列 相关证 据认 定损 失， 其中 第二 种 情况 就是 有关 被投 资方破 产公 告、 破产 清偿文 件。 这就 是说，在企 业出 现破 产清 算的 情况 下，企业 的投 资者 无需 等到 破产 企业 进行 完企 业层 面 的所 得税 清算 业务 后再进 行投 资者 层面 的所得 税 清算 。 因此 ，在 企业 破产 清算中 ，投 资者 层面 的所得 税处 理非 常简 单。企 业投 资者 只需 要根 据 国税 发〔 2009 〕 88 号的 规定 ，向 税务 集 团提 供被 投资 产的 破产 公告 即 可向 税务 机关 进行 该项投 资资 产损 失的 报批手 续， 确认 资产 损失 在当 年 企业 所得 税汇 算清 缴时扣 除。对 于个 人投 资者，该 项投 资无 所得 ，也 就 不涉 及任 何所 得税 处理。 下面 ，我 们来 关注 企业破 产清 算中 企业 层面的 所得 税处 理问 题。 根据 财税 〔 2009 〕 60 号的 规定 ：清 算所 得的 计算 公式 为： 清算所 得 = 企业的 全部 资产 可变 现价 值或 交易 价格 - 资产 的计 税基 础 - 清算 费用 相关税 费 + 债务清偿损 益 - 弥补 以前 年 度亏 损 从这 个公 式我 们可 以看出 ，企 业破 产清 算环节 ，清 算所 得主 要是来 源于 清算 环节 资产 变 价中 的增 值收 益和 债务的 清偿 损益 。由 于破产 清算 中，企业 的资 产不 足与清 偿全 部负 债，因 此，最终 大部 分的 债务都 是按 比例 部分 清偿 的。因 此，在破 产清 算中 ，债务 清偿 损益 是清 算所得 的一 个非 常重 要的 来源 。 所以 ，如 果严 格套 60 号文 的这 个公 式， 我们 可以 看出，几乎 在所 得的 企业 破产 清算 中，在 企业 层面 我们 都可 以计算 出清 算所 得， 即破 产清 算 的企 业需 要早 清算 环节就 清算 所得 缴纳 企业所 得 税。 但这 里我 们需 要关 注一个 现实 的程 序问 题。 从上面 公式 我们 可以看 出，破产 企业 的清 算所得 只有 在企 业对 所有的 债务 人都 清偿 完毕后 才能 计算 出来 ，即破产 清算所 得所 产生 的这 项所得 税债 权只 有在 破产企 业所 有债 务清 偿事 项处 理 完毕 后才 能最 终确 定下来 。但 是，根据《 企业 破产 法