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强化程序意识促进依法治税 论文简要 税法规定的实体性权力和义务是税法的核 心内容，但权力和义务的实现并不是随意性 的要求，而是征纳双方必须按照税法规定的 程序来切实保障权利和义务的实现。 从这个 意义上讲，税法是实体法和程序法的统一， 而且偏重于程序法。在税法执行中，若只重 视实体而忽视了程序，依法治税也只能是空 谈。税收行政程序是为税收行政权力运行设 置的一种安全装置，从根本上促进和规范了 依法治税；税收实体法的实现是由税收行政 程序来完成的，而税收程序合法是衡量一个 税收行政行为是否合法的标志，合法的税收 行政行为必将带来高的行政效率， 保证执法 的公正性，培育和恢复依法诚信纳税的社会 道德秩序。特别是我国加入 WTCW,在行政 执法方面，也越来越向国际惯例靠拢，行政 机关在行政执法中依照法定程序，体现公开、 公正、公开、效率的原则要求，变得越来越 重要。因此，必须增强程序意识，促进依法 治税。 近几年，随着税法宣传的不断深入，人民群 众的税收法制意识也在不断增强，而群众对 基层税务机关和税务人员的行政行为投诉 也越来越多，从投诉的内容和处理的结果看， 主要原因就在于我们的执法人员重税收实 体法，而忽略了其程序法，把税法看作是 “治纳税人之法”、“管理法”。税法规定 的实体性权利和义务是税法的核心内容， 但 权利和义务的实现并不是随意性的要求， 而 是征纳双方也必须按照税法规定的程序来 切实保障权利和义务的实现。 从这个意义上 讲，税法是实体法和程序法的统一，而且偏 重于程序法。在税法执行中，若只重实体而 忽略了程序，依法治税也只能成为空谈。下 面笔者试从税收行政程序法的性能和意义 上浅析促进依法治税始从强化程序意识做 起。 程序，从法律学的角度来看，主要体现为按 照一定的顺序、方式和手续来作出决定的相 互关系。税收行政程序包括行政行为的方式、 步骤，以及实施这些方式、步骤的时限和次 序。 一、税收行政程序是为税收行政权力运行设 置的一种安全装置，它将从根本上促进和规 范依法治税。 在税收执法中，基层征管人员遇到最多、使 用最突出的就是税收行政处罚， 而税收行政 处罚又有很大的自由裁量权，如〈〈征管法》 第60条规定：“纳税人有下列行为之一的， 税务机关责令限期改正， 可以出二千元以下 的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元 以下的罚款……”在这里，罚款的幅度就是 处罚中的自由裁量权，像这种自由裁量权在 〈〈征管法》法律责任一章中大量存在。这种 权利的运用会产生正负两方面的效应： 一方 面是积极地推动作用，即行政处罚自由裁量 权的运行维护纳税人的利益，维护税收秩序, 创造公平的税收环境，提高税收行政效率； 另一方面是对纳税人的权益可能造成侵害， 从而对依法治税构成威胁。主要表现是滥用 行政处罚自由裁量权。 为预防和控制负效应 的出现，必须对自由裁量权进行控制，那么 如何控制呢？还从〈〈征管法》第60条来说， “发现纳税人有本条款规定的行为，在责令 限期改正同时，可以行政处罚。”这里“可 以”不是必须，根据情况，税务机关酌情处 罚，也可以不处罚，但是罚一定要是在责令 改正的“同时”，在其责令“改正前”或 “改正后”处罚都是违法的。 由此不难看出, 这一税收行政处罚自由裁量权最应该注意 的就是其执法程序，并且其运行态势也表明， 自由裁量权出现负效应是因为它的逆向运 行或越轨运行，即不按预先设置的方式、方 法、步骤运行。由此可见，税收行政程序是 为行政权力运行设置的一种安全装置。“程 序的实质是管理和决定的非人情化，其一切 布置是为了限制恣意，专断和任意裁量”。 这些都表明了税收行政程序在制约税收行 政权力、保障法律公正、民主自由、防止税 务行政执法人员滥用权力、保护纳税人的合 法权益中的重要作用。 也即只有税务机关严 格按照程序执法，税务机关的行政自由裁量 权才能得到更大程度的控制，从根本上促进 和规范依法治税。 二、税收行政程序是税收实体法实现其价值 的保证。 实体法既充满幅度，又僵硬死板，它不知道 现实世界多么富于变化，多么生动具体，从 不敢指名道姓把具体的权利或责任送给谁， 也不敢在谁能够拥有实体权利时给这项权 利把碇过秤确定正义的斤两。 具体的实体权 利如果不是通过当事人的自由取得， 就只能 通过法律程序由执法机关裁量认定。 〈〈征管 法》只能规定对某种违反税法的行为处以 XX元到XXX元的罚款，情节严重的，处 以XXX元到XXX元的罚款， 构成弄事犯 罪的，依法追究刑事责任。但它无法确定一 个在特定的时间、地点或情况下纳税人应受 多少罚款或追究刑事责任。只有在具体的程 序中税务机关通过各方面的调查取证， 考虑 各方面的因素才能具体地确定给予纳税人 多少罚款，是否追究刑事责任的决定。很显 然，这个处罚决定是由税收行政