建造合同收入和成本的确认方法探讨.docVIP

的逬程中，建造工程， 比如大型的市政设 施、住宅小区、商业 楼宇的建设，正成为 经济生活中不可或卸 的组成部分。相应地 对建造工程的会计杉 算也受到越来越多的 重视。由于建造合卮 的开工日期与完工日 期通常分属于不同笊 会计年度，因此如但 将合同收入和合同成 本分配记入实施工程 的各个会计年度即合 同收入和合同成本笊 确认问题就成了建琵 工程会计核算中最主 要也是最有争议的叵 题。1998年8月，财 政部颁布了《企业会 计准则——建造色 同》（以下简称’建造 合同准则”），旨在丸 建造承包商建造工私 合同的会计核算和柜 矢信息的披露加以颊 范，以改变目前实务 中较为混乱和模糊笊 状况。本文拟对长期 建造合同收入确认能 各种方法加以系统笊 分析，并对建造合同 准则中的做法逬行简 要的阐述和评价，以 期对该准则有更深的 理解和恰当的认识。 -长期建造合 观点是：收入的确认必须遵循实现原则，而成 本的确认则应依据配比原则。对收入实现的为 断标准在不同情况下有不同的表现形式，并由 此而形成各种不同的确认方法。下文试对长期 建造合同收人确认的儿种主要方法逐一加以分 析。 （一）全部完工法全部完工法是将建造合 同收入在整个工程 全部完工后予以确认，建造期间在建工程的账 面价值反映到H前为止已经发生的所有建造成 本。全部完工法实际上是一种销售法，只是共 销售法应用于持续几彳、会计期的建造工程。 采用全部完工法，主要是从谨慎性角度来 考虑的。在工程全部完工以前，存在着许多打 确定要素：完工进度不确定、尚需发生的成萍 不确定，使得收入的确认和计量均存在很大琵 不确定性，因而在此时确认收入不够稳健。帀 在工程完工时，这些不确定因素都已转化成尢 确定性囚素，生产成本可以精确计算,如果是按 固定造价合同建造或按成本加成合同建建 的，则售价也已确定，相矢的费用也已发生，余 下的只有工程款能否收回或收回多少金额以及 为交货所发生的追加费用需要多少尚不能确 定，但这些可以根据以往的经验判断加以估计 并可以通过计提坏账准备或预提费用来反映 而且这些在很大程度上属于理财而不是工程管 理的范畴，因而在工程完工时确认收入、成本 以计算工程项目利润是可行的。 但从另一方面来看，采用全部完工法破坯 了各会计期间的利润表各项目的可比性，不奴 通过下面的例子来说明这一点： 例：某建设公司与一客户签订了一份长期 建造合同，造价1170000元，完成进度按实际 成本占估计总成本比例计算该工程自19x3年 6月1日开工，并于19x5年8月30日完工， 有尖资料如下： 项 项 目 总额法 净额法 年 度 19x3 年 19x4 年 19x5 年 19x3 年 19x4 年 19x5 年 累计完工比例 22122% 76183% 100% 22122% 76183% 100% 年度 工程成本 发生额 估计尚需 成本额 开单数 收款数 19x3 年 216000 756000 183600 168000 19x4 年 540000 228000 459000 456000 19x5 年 234000 0 527400 546000 根据全部完工法，该建设公司3年利润表 反映如下： 利 润 表 项 目 19x3 年 19x4 年 19x5 年 壬营业务收人 0 0 1170000 主营业务成本 0 0 990000 主营业务利润 0 0 180000 由此，我们可以看到该公司前两年花费很 大力量完成合同的一个部分，但却没有收入，1 营业务利润为零，当该公司存在其他经营费用 时,则未完工年度的利润为负数，而在完工年伍 却出现了大暈盈余，这种做法明显有悖于配tt 原则，致使各年的损益不能正确反映实际的1 业状况，各年报表之间无法比较，同时也不利于 公司业绩的考核。此外，对于公司的股东 来说，如果他出于某方面原因而需抛售公司股 份，由于公司在未完工年度没有利润甚至出玫 亏损，因而其股份的出售可能会因公司价值在 证券市场的低估而遭受极大的损失。鉴于以上 原因，在现今会计实务中全部完工法很少被采 用。美国会计原则委员会在其第4号公告中挂 出，在产品完工时确认收入只适用于那些’圭 固定销售价格、较小营销费用的贵金属”，相僞 的处理方法也适用于农产品、矿产品等，但只 有企业无法确定适当的近似成本时才可以这样 做。国际会计准则在1989年取消了对长期建参 合同采用全部成本法。我国1993年7月1日赴 施行的《企业会计准则》仍将全部完工法作艾 长期建造合同确认收人的一种方法，而在新術 布的建造合同准则中指出“在一彳、会计年度内 完成的建造合同，应在完成时确认收入和合同 费用”，这就意味着在其他情况下应采用完工百 分比法或其他方法确认收入和成本。 （-）完工百分比法完工百分比法是根据 合同完工进度确认收