“营改增”后融资租赁会计处理探讨.docx

营改增”后融资租赁会计处理探讨 摘要：融资租赁纳入“营改增”试点范围后，融资租 赁业由缴纳营业税改为缴纳增值税，税种的变化导致企业会 计核算也发生很大变化。本文依据财政部、国家税务总局发 布的财税 [2013]106 号文的有关规定， 对“营改增” 后出租人 与承租人价、 税、未确认融资费用和收益的分离进行了分析， 并对分离后的会计处理进行了探讨。 关键词：融资租赁 营改增 价税分离 未确认融资费用 2011年 11月 16日，财政部、国家税务总局发布《营业 税改征增值税试点方案》 （财税 [2011]110 号），为我国 “ 五”期间财税改革制定了路线图，标志着“营改增”大幕的 拉开。其后财政部、国家税务总局先后发布《关于在全国开 展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税 收政策的通知》（财税 [2013]37 号）、《关于将铁路运输和邮政 业务纳入营业税改征增值税试点的通知》 （财税 [2013]106 号），标志着“营改增”在我国交通运输业、现代服务业、 铁路运输业和邮政业逐步展开。其中财税 [2013]37 号文确定 了适用于“营改增”范围的租赁企业、租赁业增值税的计税 依据、适用税率等问题，但是该文并未区分不同融资租赁形 式的计税依据，统一以出租人收取租金以及价外费用为计税 依据，导致售后租回融资租赁业务重复征税。随后颁布的财 税[2013]106 号文则明确了售后租回融资租赁业务采用差额 计税方法，租金中允许扣除出租人出借的本金及相关费用。 这些文件规范租赁业出租人与承租人的税务处理，符合规定 的租赁企业的流转税由价内税变为价外税，由此导致出租 人、承租人融资租赁业务会计处理也发生很大变化。 营改增”后租赁业面临的会计问题 营改增”后对经过中国人民银行批准的融资租赁公司 从事的有形动产的租赁业务包括经营性租赁、融资租赁业务 由原来缴纳营业税（价内税）转变为缴纳增值税（价外税） 按照财税 [2013]106 号文，试点纳税人在试点实施之日后签订 的有形动产融资租赁合同，一般纳税人应按规定计算缴纳增 值税，并对其增值税实际税负超过 3%的部分享受增值税即 征即退优惠政策。从税负角度分析， “营改增”承租人（增 值税一般纳税人）由于出租人可以开具增值税专用发票税负 明显下降； 出租人的税负超过 3% 时实行即征即退优惠政策， 其增值额小于 105%时税负增加，大于 105%时税负明显减少。 一）融资租赁的判断 财税 [2013]106 号文对有形动产融资租赁的定义： 是指具 有融资性质和所有权转移特点的有形动产租赁业务活动。即 出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有 形动产租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照 残值购入有形动产，以拥有其所有权。不论出租人是否将有 形动产残值销售给承租人， 均属于融资租赁。 CAS 21 则从租 赁资产所有权是否转移、租赁期限占租赁资产使用期限的比 例、最低租赁付款额现值与租赁资产公允价值间的差额等方 面确定是否为融资租赁。与CAS 面确定是否为融资租赁。与 CAS 21 相比，财税 [2013]106 号 文在确认融资租赁时，既强调融资租赁的融资性质，又强调 融资租赁过程中所有权是否发生转移，两者在判断是否为融 资租赁时的关系是并列的。税法、企业会计准则在确认融资 租赁的类型时是一致的，都包括具有融资性质的售后租回和 除此之外的具有融资性质的租赁。 二）租入固定资产入账价值的确定 CAS 21 规定融资租赁取得的固定资产入账价值按照租 赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两 者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作 为长期应付款的入账价值， 其差额作为未确认融资费用。 改增”后符合条件的租赁企业所从事的有形动产融资租赁业 务可以开具增值税专用发票，对承租人而言其支付的租金包 含了三部分内容，出租人购买设备支付的本金、出租人应得 的利息和增值税。在“营改增”后融资租赁资产入账价值应 是最低租赁付款额现值扣除增值税与租赁开始日租赁资产 公允价值两者中较低者。 三）出租人销项税额的确定 财税 [2013]106 号文规定了融资租赁业务中出租人的销 售额确定方法：售后回租业务经中国人民银行、银监会或者 商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供有形动产 融资性售后回租服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除 向承租方收取的有形动产价款本金，以及对外支付的借款利 息（包括外汇借款和人民币借款利息） 、发行债券利息后的 余额为销售额；提供除融资性售后回租以外的有形动产融资 租赁服务，以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款 利息（包括外汇借款和人民币借款利息） 、发行债券利息、 保险费