新收入准则合同资产和合同负债应知应会.pdf

新收入准则合同资产和合同负债应知应会 第一部分 合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权 利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。如企业向客户 销售两项可明确区分的商品，企业因已交付其中一项商品而有 权收取款项，但收取该款项还取决于企业交付另一项商品的， 企业应当将该收款权利作为合同资产。（准则第四十一条） 按照本准则确认的合同资产的减值应当按照《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第 37 号 ——金融工具列报》处理。（准则第四十一条） 3.2 合 同 资 产 与 应 收 款 项 的 区 别 如前所述，企业拥有的无条件向客户收取对价的权利应当作为 应收款项单独列示，而不作为合同资产列报。应收款项是企业 获得对价的无条件权利，而所谓 “无条件收款权”是指在合同对 价到期支付之前仅仅随着时间流逝即可收款的权利。区分合同 资产与应收款十分重要，这为财务报表使用者提供了关于与企 业合同权利相关的风险的信息，因为尽管合同资产和应收款均 面临信用风险，但合同资产同时面临其他风险（例如履约风 险），二者是不同的。 如果企业在客户在支付对价之前，先通过履行履约义务进行履 约，则企业拥有一项合同资产 ——因向客户转让商品或服务而 有权向客户收取对价的权利。在许多情况下，该合同资产是获 得对价的无条件权利（即 “应收款项”），因为只需对价支付前 所需的时间流逝到期时即可获得支付。但是在其他情况下，企 业已履行履约义务但并没有获得对价的无条件权利（例如，因 企业必须首先履行合同中的另一项履约义务）。如果企业已履 行履约义务但并无获得对价的无条件权利，企业应将其确认一 项合同资产。企业一旦拥有获得对价的无条件权利，应将该权 利作为一项应收款与合同资产分开列示。 在许多情况下，当企业已履行履约义务并向客户开具发票时， 将产生获得对价的无条件权利。但是，企业向客户开具发票要 求付款的行为并不能表明企业是否拥有获得对价的无条件权 利。仅当对价支付前所需等待的时间结束后便可收取对价，则 企业可能在开具发票前便拥有获得对价的无条件权利（未开具 账单的应收款）。 在其他情况下，企业也有可能在履行履约义务之前便拥有获得 对价的无条件权利。例如，企业可能订立一份不可撤销的合 同，要求客户在企业提供商品或服务前的一个月支付相关对 价。在这种情况下，企业在支付到期日拥有获得对价的无条件 权利。（但是在这种情况下，企业仅在已转让商品或服务之后 才能确认收入。） 在某些情况下，即使企业可能须要在未来返还部分或全部对 价，企业仍拥有获得对价的无条件权利。在这种情况下，在未 来返还对价的潜在义务不会影响企业收取对价总额的现时权 利。在这种情况下，企业可以确认一项应收款和一项退款负债 （例如，企业在附有销售退回条款的合同下收取的合同对 价 ） 。 （ 参 考 IFRS15.BC323 ～ 326 ） 例 47 ： 就 企 业 履 约 确 认 的 合 同 资 产 20X8 年3 月1 日，企业与客户订立一项以 1000 元向客户 转让产品 A 和产品 B 的合同。合同约定，A 产品于合同开始 日交付，B 产品在一个月之后交付，只有企业将产品 A 及产品 B 均交付之后，才能收取 1000 元的对价。据此，直至产品 A 及产品 B 都被转让给客户之前，企业不具有取得对价的无条 件权利（一项应收款）。 企业将转让产品 A 及产品 B 的承诺识别为两项单独的履约义 务，并基于该两项产品单独售价的相对比例将 400 元分摊至 转让产品A 的履约义务、将 600 元分摊至转让产品 B 的履约 义务。上述价格均不包含増值税，且假定不考虑相关税费影 响。企业在产品的控制转移至客户时针对每一项单独的履约义 务确认收入。 企业将A 产品交付给客户之后，与该商品相关的履的义务已经 履行，但是需要等到后续交付 B 产品时，企业才具有无条件收 取合同对价的权利，因此，企业应当将因交付 A 产品而有权收 取的对价 400 元确认为合同资产，而不是应收账款，相应的 账务处理如下： （1 ） 企 业 履 行 转 让 产 品 A 的 履 约 义 务 ： 借 ： 合 同 资 产 400 元 贷 ： 主 营 业 务 收