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PAGE PAGE 1 浅谈BOT模式下项目公司企业在实务中会计核算问题 　　 　　王彦力 　　摘要：BOT，是指国家政府在一定协议框架范围内，给予企业一定时间期限内特殊的经营权利，允许其可以建设某基础设施，并同意经营，可以向使用该设施的使用者收取一定费用，来达到赚取一定的利益的目的，一旦达到时间期限，所有设施无条件全部由政府接管。所谓的BOT实际就是建设，经营和移交，这类业务在会计实务处理方面一直存在很多争议，本文针对项目公司在建造、运营和移交期间的会计核算，结合现行公布准则剖析会计处理。 　　关键词：BOT;特许经营权;会计核算 　　BOT本质上是政府赋予某一企业的特许权利，也就是说，在BOT这种模式当中首先要建立一个项目公司，然后政府通过协议、合同规定对某设施的经营和双方在经营期限内各自遵从的规章制度，享有各自权利，以及应该履行的职责。本文从生命周期视角剖析项目公司各阶段会计核算。 　　一、成立期 　　（一）资本金投入的核算 　　项目公司成立时的会计核算与一般企业基本相同。在合同规定范围内进行资本金投入，这里包括社会资本和政府允许的其他企业公司，如果收到现金，则借记为银行存款，如果收到机器设备等，则借记为固定资产，如果获得土地的使用权，则借记为无形资产。同时作为实收资本投入，贷记实收资本。如果政府的制度不允许作为股本金投入，贷记“资本公积——股本溢价”。如果收到永续债或者权益类的优先股的时候，则可贷记为“其他权益工具”的项目。 　　（二）融资活动的核算 　　BOT模式的项目不论在设计之初，还是在建设当中，乃至在运营的过程中，都会耗费巨大的资本金投入，包括普通股优先股以及留存收益融资的权益融资，还有债务融资，像债券，贷款，资产证券化的融资，乃至融资租赁;在项目的酝酿阶段以及建立的过程当中，根据政府和企业协议中达成的融资体系和投资状况，这样融到的资金计入负债科目。在无形资产模式下，如果融资是用资产证券这种方式，那么应该把通过证券化得到的资金的公允价值，减去一定的交易成本后，作为最初的计量，后续计量需要以摊余成本来进一步完成。 　　二、建设期 　　（一）收入的确认 　　BOT模式下项目的会计核算大致有两种方式，一种是无形资产核算，另一种是金融资产核算，在《企业会计准则解释第 2 号》文中有说明，通常在 BOT模式中，在设施建设过程中，公司会向建造服务方磋商相对应的各项费用以及利润收入，当然，这需要遵循一定的规则，即《企业会计准则第 15 号—建造合同》。公布新收入准则《企业会计准则第14号—收入》后，原建造合同准则自适用新收入准则后废止，原建造合同类业务按规定适用时间按照新收入准则确认收入。企业提供建造服务确认的建造收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并分别在确认收入的同时，确认金融资产或无形资产。如果公司要自己承建，或者委托其母公司去实施的时候，需要按建造合同确认收入。如果施工单位是承包给第三方，那么就不需要再按建造合同确认收入。这是因为并不是合同约定提供服务的主体，所以这不能作为建设收入，只能是按照结算对价去确定资产。 　　（二）如何资产确认 　　资产的确认主要有三种模式，分别是金融资产模式，无形资产模式，混合模式。 　　1.在金融资产这种模式下，如果双方有签署协议说明，在特许期结束时，授予方还需要运营方的建设或者运营服务达到协议时的高品质，如果定标准高于收取的费用，那么运营方可以获得一定的经济补偿，因此，运营方应该享有协议框架下应该具有的权利，及可以获得一定的货币资产。 　　2.在无形资产这种模式下，如果双方有签署协议说明，授予方和运营方没有固定的支付款项，授予方允许运营方在一定范围内的经营权利，运营方可以通过向社会提供特定的服务来获取利润，那么这样的资产，就可以作为无形资产。 　　3.在混合模模式下，包括了上述兩种方式，服务方既可以从授予方获取资金，也可以向广大社会大众获取利润。 　　（三）如何进行费用确认 　　和其他企业公司一样，费用的统计和确认也基本是一样的，只是有特定的地方需要关注，比如有款项借贷的情况，在何种情况进行资本化处理，何种情况做费用化处理。 　　三、运营期 　　（一）如何进行收入的确认 　　首先项目在保证品质的基础上完成，并且通过了试用阶段，之后便投入真正的运行当中，运营方会向社会使用者提供特定的社会服务，消费者去消费，项目公司便会收取到相应的费用。运营收入的确认点按照新旧收入准则有所不同，原收入准则是在向社会提供产品的时候或者提供服务的时候进行确认收入，新收入准则则是按照五步法进行确认。如果是从政府获取到资金补贴，那么应该遵循政府补助准则处理，如果政府对将来的费用或者是可能产生的损失进行补偿，那么这种情况属于递延收益，如果是对过去已经发生的损失或者支出的费用进行补偿，那么这种