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现金流量表审计常见问题与应对 现金流量表是在收付实现制的基础上反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表，是财务报告的重要组成部分之一。现金流量表与企业的货币资金存在密切的关联，通常被认为是最难以舞弊的会计报表。近年来，康得新等事件的发生使得机构投资者、企业的债权和投资者等报表使用人更加关注现金流量表，通过这张表了解企业的实际获利能力、偿债能力、盈利能力等。对现金流量表进行审计，是防范企业舞弊风险、提高会计信息披露质量的需要。审计人员在对现金流量表进行审计时，应予以足够的重视，并实施充分的审计程序，有效地规避审计风险。一、现金流量表审计中的常见问题1.未能发现报表中存在的数据及逻辑错误。现金流量表存在的数据及逻辑错误主要表现为：现金流量表主表中的经营活动现金流量净额与附表中调节得出的经营活动现金流量净额不勾稽；在没有合理理由的情形下，主表中“现金及现金等价物净增加额”与资产负债表中“货币资金”的本期变动额不勾稽；主表中的经营、投资、筹资活动现金流量的具体项目的金额出现负数，对出现的负数金额未作重分类列报；在会计报表附注中对三大活动中的其他活动进行明细披露，相关数据与其他科目披露数据不勾稽；现金流量表附列资料披露的相关数据与会计报表附注中披露的相关数据不勾稽等等。此外，部分财务人员在相关数据不勾稽时可能人为倒轧数据。主表不勾稽时通常在三大活动中的其他事项中进行调节，主表和附表不勾稽的时候通常通过“经营性应收项目的变动”“经营性应付项目的变动”以及“其他”项进行调节。在这种情况下，调节后的现金流量表并未反映真实的现金流量情况。如果审计人员未对现金流量表项目进行逐笔审计核查，则可能会导致未发现数据的不合理。2.对粉饰现金流量表的行为未能充分关注。现金流量表反映了一些重要的财务指标，体现了企业的偿债、获利、盈利等方面的能力，如经营活动现金流量净额反映了企业经营过程中创造现金的能力；将经营活动现金流量净额与当年到期的债务总额进行比较，将现金及现金等价物的期末余额与流动负债进行比较，将经营活动现金流量净额与全部负债进行比较，所计算出的指标均反映了企业是否具有足够的偿债能力；经营现金净流入与投资资本的比值则反映了企业获取现金的能力。将经营活动现金净流量与净利润、现金流量总额、销售收入、总资产平均余额等进行比较，所得出的比率则反映了企业的盈利能力。报表编制人为了美化指标，可能会人为调节经营活动、投资活动、筹资活动的现金流量。主要表现为：由关联方承担与公司经营活动有关的现金流出，然后公司将资金以投资活动或筹资活动的形式返还给关联方；期末由关联方支付大量的预付款项，然后在下一期期初再返还给关联方；延期付款增加现金流，从而调高当期经营活动现金流量。对于关联方之间的资金拆借，如果未签订借款协议，未约定借款期限和利息，拆出和归还交易发生频繁，通常作为经营活动的现金流量列报。有的单位为了调节指标，将关联方资金借入作为经营活动，将关联方资金借出作为投资活动等等。审计师如果未关注并识别上述粉饰财务报表的行为，将面临较高的审计风险。3.未发现主要事项披露不完整。现金流量表编制的过程中，存在较多应披露的主要事项。包括将净利润调节为经营活动现金流量、不涉及现金收支的重大投资和筹资活动、现金和现金等价物净变动情况等信息。合并现金流量表中不应披露少数股东对子公司增加权益性投资、依法从子公司中抽回权益性投资、子公司向其少数股东支付现金股利或利润等。审计人员在审计现金流量表时，如果未发现主要事项披露不完整，则属于审计程序缺失。在现金流量表的审计过程中，对报表中存在的不勾稽事项、不合理的数据予以关注，并获取相应的证据进行分析与判断，考虑是否要作出审计调整。对于三大活动中的数据，应逐项进行分析是否存在人为调节的行为。如，对投资活动和筹资活动中的数据进行详细分析，核实是否存在应计入经营活动的事项。对于报表中披露的“其他”事项，如附表中的“其他”，主表中的三大活动中的“其他”行，应逐项进行分析，检查有无人为倒轧的不合理因素。4.未发现使用受限的货币资金列入了“现金及现金等价物”。资产负债表中的“货币资金”和现金流量表中的“现金及现金等价物”并不是同一概念。“货币资金”中包含了使用受限的已质押的定期存款、银行票据保证金等内容。在编制现金流量表时应根据业务实质在相应的栏次中反映上述事项当期的变动情况。有的审计人员误认为“货币资金”和“现金及现金等价物”是等同的，导致未能发现使用受限的货币资金误列入“现金及现金等价物”的情形。有的审计人员对银行函证工作未予以重视，未发现银行存款中实际存在使用受限的资金，也导致会计信息披露存在问题。5.未执行有效的分析程序。对现金流量表执行分析程序，有助于发现报表中的异常情形，审计人员可以据此执行有针对性的审