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管理会计的理论基础与研究范式 一、引言 不可否认，我国现阶段的管理会计体系大都是从欧美发 达国家的研究范式中发展而来的，较难体现具有中国情境的 管理会计理论基础和方法工具等特征方面的要求。 2016 年 1 月，财政部发布了《全面推进管理会计体系建设的指导意 见》，它标志着中国管理会计开始向规范化、科学化的道路 上推进，并为高水平、本土化的管理会计研究指明了方向。 从这份指导意见中，可以归纳出如下的一些讨论议题， 如： “意见稿 ”中的管理会计概念界定是否准确；管理会计理 论框架或基本指引应当如何设计；管理会计与内部控制、财 务管理的边界应当如何界定；管理会计指引体系应当包括哪 些内容；管理会计工具方法指引应当如何规范，体例怎样设 计；如何建立管理会计人才能力框架；管理会计的信息系统 应当符合哪些标准；管理会计应当具有哪些功能，如何在企 事业单位中实现这些功能，怎样评价企事业单位管理会计的 联盟应用情况；有无必要形成管理会计报告，若有必要，一 份完整的管理会计报告应当满足哪些标准，包括哪些内容， 等等。以管理会计的概念界定为例， “意见稿 ”中认为： “管理 会计是会计的重要分支，主要服务于单位内部管理需要，是 通过利用相关信息， 有机融合财务与业务活动， 在单位规划、 决策、控制和评价等方面发挥重要作用的管理活动。 ”笔者认 为，这一概念界定过于功能化，对管理会计的未来发展以及 引导企业实践缺乏宽泛性、包容性与发展性。据此，笔者对 管理会计的定义是： “管理会计是指企业组织围绕信息支持系 统与管理控制系统，以实现价值增值这一目标而开展的一系 列管理活动。 ”这一定义可以简称为 “一个目标，两个系统 ”， 观点明确，便于记忆，延展性强。概念中的 “价值增值 ”是整 个会计系统共同追求的目标，它体现了管理会计与财务会计 的内在联系；概念中的 “两个系统 ”，无论是管理会计的信息 支持系统，还是管理控制系统，均以内部使用者为导向，这 种对 “两个系统 ”的表述较好地将管理会计与财务会计的区别 作了阐述。总之，包括概念界定在内的上述这些问题，都应 该建立在一个共同的理论基础之上开展讨论，且采用相同的 研究范式或框架进行研究，这样才能体现理论研究可理解性 和效率性，进而对我国管理会计体系的建设，以及对全球管 理会计知识体系作出自己的贡献。 二、管理会计的理论基础 由于人们对管理会计理论基础的认识不统一，在管理会 计框架结构等的构建中表现出系统性弱或者稳定性差等现 象，使管理会计理论与方法体系缺乏进一步深化的内在机 制。同时，在外部复杂性增强的情况下，容易给理论界带来 诸如 “管理会计相关性消失 ”这样的风险，使实践中应用的效 率与效果大打折扣。因此，笔者认为，当前以权变理论、经 济组织理论和价值管理理论为基础来进行管理会计研究，并 以此全面推进我国的管理会计体系建设具有积极的现实意 义。 权变理论 权变理论由美国的弗德勒于 20 世纪 70 年代提出，其理 论的核心是，组织结构和管理方式必须随着环境的内外条件 变化而随机应变。随着权变理论的兴起，人们认识到世界不 存在某种 “普遍最优 ”的管理会计系统，即 “没有成功的企业， 只有时代的企业 ”。强调企业应对环境的 “适应性 ”，即企业组 织要有效运行，其组织结构和控制系统必须与其环境相适 应。权变理论将这种 “适应性 ”划分为三个阶段，即选择性适 应、交互性适应和系统性适应。权变理论有助于管理会计工 作者认清当前所处的管理会计发展阶段，并有针对性地选择 管理会计理论与