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房地产企业土地增值税清算难点问题及应对策略研究

土地增值税是对在我国境内转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，以其转让房地产所取得的增值额为课税对象而征收的一种税。房地产企业的总体税收情况与土地增值税的税收情况紧密相关，而作为一项地方性税种，由于我国各地的土地增值税清算规定执行并不统一，因此也给房地产企业的土地增值税清算造成了较大的困扰，怎样清晰认识和避免在土地增值税清算中出现的难点问题，降低公司税收风险是摆在所有房地产企业面前的一个考验。

一、房地产企业土地增值税难点问题

（一）税收政策研究掌握不足

在开展土地增值税清算前，必须明确清算单位。国税发[2006]187号中对土地增值税清算单位的定义是：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。而在实际税务执行层面，各省市对“国家有关部门”的认定存在差异。有的地方税务机关以发展和改革委员会颁发的立项文件作为清算单位，有的地方税务机关以住建局颁发的《建设工程规划许可证》为清算单位，在清算过程中，如果房地产企业预测的清算单位划分口径与税务机关认定口径不相符，则可能造成计算结果偏差，因为不同清算单位的增值率会出现正增值或负增值，二者如果并入一个清算单位就可以相互抵消降低增值率，不能并入一个清算单位就可能出现负增值清算单位无法退税，正增值清算单位大额补税，对企业的效益及现金流产生很大影响。

国税发[2006]187号对土地增值税清算时点做了明确规定，包括一般纳税人应当开展土地增值税清算和主管税务机关可要求纳税人开展土地增值税清算两种情形。在房地产市场行情火热的时候，不少房地产开发项目的土地增值率非常高，如按时清算可能需要补缴大额土地增值税，有的房地产企业尽量推迟清算，近几年房地产受到国家宏观政策调控，在房住不炒的基调下，有的房地产开发项目出现了土地价款比销售价还高的情况，这样就直接导致土地增值税清算金额要低于预缴金额，房地产企业需要向税务局申请退税。所以不同的房地产开发项目土地增值率有很大区别，如何在掌握税收政策的前提下在恰当的时点办理清算显得尤为重。

（二）成本分摊不合理

土地成本是土地增值税两大扣除项之一，土地增值税清算结果与土地成本分摊方法有很大关系，采用不同的土地成本分摊方式将出现有不同的清算结果。国税发2009[31]号文规定了土地成本一般按占地面积法进行分摊，如果确需结合其他方法进行分摊的，应商税务机关同意。实际执行层面中税务机关通常要求房地产企业采用占地面积法或建筑面积法对土地成本进行分摊。而地下车库如何分摊土地成本也是房地产企业在土地增值税清算中的重难点之一。现行的相关税收政策并未对地下车库的土地成本分摊方式进行明确规定。导致了不同省份对于地下车库成本分摊方式出现了很大分歧。地下室一般包括地下车库、地下商场、地下室相关的服务设施（如物业用房、设备用房、人防设施）等，有的税务机关认为地下室不同于上部建筑，是属于不计容建筑物，不需要分摊土地成本，有的税务机关认为车位不动产权证上就有土地分摊面积，所以应当分摊土地成本，地下车位的销售价格与住宅相比是低的，若地下车位分摊土地成本，则可能导致车位成本倒挂，土地增值率为负数，需要向税务机关申请退税。故不同的土地成本分摊方式将造成不同的结果，对于税负影响较大。

利息支出分摊在土地增值税清算工作中也是一项重要且复杂的内容，国税函[2010]220号对利息支出的扣除就做了相关规定，对于利息支出能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。而目前受到国家宏观政策的调整，房地产开发项目贷款来源渠道受限，融资成本提高，若企业实际支出贷款利息超过同期贷款利息，对于超出部分的利息支出将在土地增值税清算无法扣除，相当于间接地提高了融资成本，同时房地产企业存在一个公司主体开发多个项目的情况，取得的贷款用于多个项目，在利息分摊时无法分清款项用于哪个项目，在清算时也容易存在税企争议分歧。

（三）销售定价不合理

按照我国目前的税收政策，普通住宅土地增值率在百分之二十以内的可免征土地增值税，在开发成本确定的基础上，土地增值率也会随着产品销售价格的增加而增长，当销售价格增加到一定程度后，土地增值率超过百分之二十时即由免税变为征税，土地增值税的税率为30%-60%，销售价格提高可能导致适用的税率跳挡，结果可能会出现销售价格提高产生的收益低于土地增值税缴纳金额，出现负效益，因此房地产企业在销售过程中不是将销售价格定得越高就获利越大，有可能销售价格提高了，税收提高，利润反而下降。

（四）票据不合规

在整个土地增值税清算中，获取合法有效的抵扣票据是一个基本而关键的工作，但是因为财务人员的专业知识能力不足或者对发票管理合规的关注程