CPA 注册会计师 会计 分章节知识点及习题 第二十六章 企业合并.pdfVIP

2019年注册会计师考试辅导会计（第二十六章）

第二十六章企业合并

本章内容在考试中十分重要，一般以综合题形式考查，是会计考试中的“熟面孔”。本章内容与长

期股权投资、合并财务报表相关知识点均为综合题的常规考点，并且属于综合题中题目分值较高的考点。

本章考情分析

题型2015年2016年2017年2018年考点

综合题—22—非同一控制下企业合并涉及的或有对价、反向购买

合计—22—

知识点：企业合并概述

什么是构成业务？

注意：业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和

产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入等，可以为投资者提供股利、降低成本或其他经济

利益。

对于取得的资产、负债组合是否构成业务，应当由企业结合实际情况进行判断。

区分业务的购买——即构成企业合并的交易与不构成企业合并的资产或资产负债组合的购买，意义

在于其会计处理方式存在实质上的差异：

（1）企业取得了不形成业务的一组资产或是资产、负债的组合时，应将购买成本基于购买日所取

得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础上进行分配，不按照企业合并准则进行处理。分配的结

果是取得的有关资产、负债的初始入账价值有可能不同于购买时点的公允价值，但不会因为价值的分配

过程产生新的资产或负债项目，资产或资产、负债打包购买中多付或少付的部分均需要分解到取得的资

产、负债项目中；

（2）在被购买资产构成业务，需要作为企业合并处理时，确认计量时点的确定，合并中取得资产、

负债的计量，合并差额的处理等均需要按照企业合并准则的有关规定进行处理，如在构成非同一控制下

企业合并的情况下，合并中自被购买方取得的各项可辨认资产、负债应当按照其在购买日的公允价值计

第1页

2019年注册会计师考试辅导会计（第二十六章）

量，合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为单独的一项资产——商誉或是在企

业成本小于合并中取得可辨认净资产公允价值份额的情况下，确认计入当期损益。

参考教材企业合并类型例题

知识点：企业合并涉及的或有对价

非同一控制下企业合并涉及或有对价时长期股权投资成本的计量，会计准则规定，购买方应当将合

并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成

本。或有对价符合权益工具和金融负债定义的，购买方应当将支付或有对价的义务确认为一项权益或负

债；符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、可收回的部分已支

付合并对价的权利确认为一项资产。

同时规定，购买日12个月内出现对购买日已存在情况的新的或进一步证据需要调整或有对价的，

应当予以确认并对原计入合并商誉的金额进行调整；其他情况下发生的或有对价变化或调整，应当区

分情况进行会计处理：或有对价为权益性质的，不进行会计处理；或有对价为资产或负债性质的，如

果属于会计准则规定的金融工具，应当采用公允价值计量，公允价值变动视有关金融工具的分类计入当

期损益或其他综合收益。如不属于会计准则规定的金融工具，则应按或有事项等准则的规定处理。

第2页

2019年注册会计师考试辅导会计（第二十六章）

上述关于或有对价的规定，主要侧重于两个方面：一是在购买日应当合理估计或有对价并将其计入

企业合并成本，购买日后12个月内取得新的或进一步证据表明购买日已存在状况，从而需要对企业合

并成本进行调整的，可以据以调整企业合并成本；二是无论是购买日后12个月内还是其他时点，如果

出现新的情况导致对原估计或有对价进行调整的，则不能再对企业合并成本进行调整，相关或有对价属

于金融工具的，应以公允价值计量，公允价值变动计入当期损益或其他综合收益，或有对价不属于金融

工具的，则应按照或有事项等准则进行处理。

上述会计处理的出发点在于，对企业合并交易原则上确认和计量时点应限定为购买日，购买日以后

视新的情况对原购买成本进行调整的，不能视为购买日的状况，因此也就不能据以对企