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第二节收入的确认和计量
一、识别与客户订立的合同（第一步）
（三）合同变更（需准确区分）
1.合同变更：是指经合同各方同意对原合同范围或价格作出的变更。
2.企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行处理：
合同变更部分的处
适用条件
理原则
合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反
1.合同变更部分作映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的
为单独合同合同进行处理。
此类合同变更不影响原合同的处理。
2.合同变更部分作合同变更不属于上述第1种情形，且在合同变更日已转让商品与未
为原合同终止及新转让商品之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合
合同订立【未满足同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行处理。
】【小新点】新合同=原合同未履约部分+变更部分
合同变更不属于上述第1种情形，且在合同变更日已转让商品与未
3.合同变更部分作
转让商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同
为原合同的组成部
的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相
分【未满足】
应成本等。
如果在合同变更日未转让商品为上述第2种和第3种情形的组合，企业应当按照上述第2
种或第3种情形中更为恰当的式对合同变更后尚未转让（或部分未转让）商品进行
处理。
【例11-2】（作为单独合同）
甲公司承诺向某客户销售120件产品，每件产品售价100元。该批产品彼此之间可明确区分，
且将于未来6个月内陆续转让给该客户。甲公司将其中的60件产品转让给该客户后，双方对合同进
行了变更，甲公司承诺向该客户额外销售30件相同的产品，这30件产品与原合同中的产品可明确区
【答案】
由于新增的30件产品是可明确区分的，且新增的合同价款反映了新增产品的单独售价，因此，
该合同变更实际上构成了一份单独的、在未来销售30件产品的新合同，该新合同并不影响对原合同
的处理。
甲公司应当对原合同中的120件产品按每件产品100元确认收入，对新合同中的30件产品按每
件产品95元确认收入。
【例11-3】沿用【例11-2】（作为原合同终止及新合同订立）
（沿用条件甲公司承诺向某客户销售120件产品，每件产品售价100元）甲公司新增销售的30
件产品售价为每件80元（假定该价格合同变更时该产品的单独售价）。
同时，由于客户发现甲公司已转让的60件产品存在瑕疵，要求甲公司对已转让的产品提供每
件15元的销售折让以弥补损失。
经协商，双方同意将价格折让在销售新增的30件产品的合同价款中进行抵减，金额为900元。
上述价格均不包含。
【答案】
本例中，由于900元的折让金额与已经转让的60件产品有关，因此应当将其作为已销售的60
件产品的的抵减，在该折让发生时冲减当期销售收入。
对于合同变更新增的30件产品，由于其售价该产品在合同变更时的单独售价，因此，
该合同变更
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