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如何理解常设机构中的“六个月”和“183天”

分类：非居民实务与税收协定

广州开发区国税副局长谈如何理解常设机构中的“六个月”和“183天”

偶然在网络上看到一位纳税人咨询对税收协定中常设机构判断条件所

规定的“六个月”和“183天”应如何理解和计算的问题，广州市经济

技术开发区国家税务局黄国强副局长对此做出了精彩解答。中国财税浪

子公共微信（taxlangzi）摘录黄副局长的解答供大家参考。

由于中新协定条文解释规定同样适用于其他协定相同条款的解释及执

行，我们根据《国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加

坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书

条文解释》的通知》（国税发〔2010〕75号，以下简称“中新协定解

释”）的规定，对常设机构判断条件做如下的理解：

第一、关于“六个月”的问题，确定上述活动的起止日期，可以按其所

签订的合同从实施合同（包括一切准备活动）开始之日起，至作业（包

括试运行作业）全部结束交付使用之日止进行计算。凡上述活动时间持

续六个月以上的（不含六个月，跨年度的应连续计算），应视该企业在

活动所在国构成常设机构。

如果外国企业在中国一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作

业项目，应从第一个项目作业开始至最后完成的作业项目止计算其在中

国进行工程作业的连续日期，不以每个工程作业项目分别计算。所谓为

一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，是指在商务关

系和地理上是同一整体的几个合同项目，不包括该企业承包的或者是以

前承包的与本工地或工程没有关联的其他作业项目。

例如一个建筑工地从商务关系和地理位置上形成不可分割的整体时，即

使分别签订几个合同，该建筑工地仍为单一的整体。再如一些修建公路、

挖掘运河、安装水管、铺设管道等活动，其工程作业地点是随工程进展

不断改变或迁移的，虽然在某一特定地点工作时间连续未达到规定时间，

但要视整体工程看是否达到构成常设机构的时间。一般来说，同一企业

在同一工地上承包的项目可认为是商务关系相关联的项目。对工地、工

程或者与其有关的监督管理活动开始计算其连续日期以后，因故（如设

备、材料未运到或季节气候等原因）中途停顿作业，但工程作业项目并

未终止或结束，人员和设备物资等也未全部撤出，应持续计算其连续日

期，不得扣除中间停顿作业的日期。如果企业将承包工程作业的一部分

转包给其他企业，分包商在建筑工地施工的时间应算作总包商在建筑工

程上的施工时间。如果分包商实施合同的日期在前，可自分包商开始实

施合同之日起计算该企业承包工程作业的连续日期。同时，不影响分包

商就其所承担的工程作业单独判定其是否构成常设机构。

第二、关于“183天”的问题，根据“中新协定解释”的规定，对劳

务活动在任何十二个月中连续或累计超过183天的规定，应从以下几个

方面掌握：

（1）若某外国企业为中国境内某项目提供劳务（包括咨询劳务），以

该企业派其雇员为实施服务项目第一次抵达中国之日期起至完成并交

付服务项目的日期止作为计算期间，计算相关人员在中国境内的停留天

数。

（2）具体计算时，应按所有雇员为同一个项目提供劳务活动不同时期

在中国境内连续或累计停留的时间来掌握，对同一时间段内的同一批人

员的工作不分别计算。例如，新加坡企业派遣10名员工为某项目在中

国境内工作3天，这些员工在中国境内的工作时间为3天，而不是按每

人3天共30天来计算。

（3）如果同一个项目历经数年，外国企业只在某一个“十二个月”期

间派雇员来中国境内提供劳务超过183天，而在其他期间内派人到中国

境内提供劳务未超过183天，仍应判定该企业在中国构成常设机构。常

设机构是针对该企业在中国境内为整个项目提供的所有劳务而言，而不

是针对某一个“十二个月”期间内提供的劳务。所以，在整个项目进行

中，如果外国企业于其中一个“十二个月”期间在中国境内提供劳务超

过183天，则应认为该企业在中国构成常设机构。