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企业破产审计过程值得关注的问题

一、需要关注破产审计目标

和年报审计相比，破产审计目标主要包括破产财产的可变现价值和债务的真实性。因此，破产审计中，不但需要对债权债务的真实性进行审计，还需要重点关注债权的变现价值。如果债权是真实的，但不能收回或不能全额收回，在破产审计时需要以清算变现价值为基础进行计量，否则将会对债权人造成误导性的陈述，使相关利益方对破产企业作出误判。

二、审计范围存在明显的不同

在破产企业属于集团架构情况下，破产审计并非针对整个集团企业进行审计，而是仅针对破产企业单体进行审计，这就决定了破产审计范围只对单体企业出具审计报告，而不需要出具合并审计报告。

在某些情况下，母公司宣告破产，子公司不一定达到破产条件，破产审计对象仅限于母公司的资产和负债，同时需要对子公司的股权进行减值测试。如果发生减值，需要根据减值测试结果足额计提长期股权投资减值准备。如果子公司也被宣告破产，或与母公司合并程序进行破产，在这种情况下，也是按照母子公司单体分别出具破产审计报告，而不能合并出具合并审计报告。

三、破产基准日存在特殊性

传统的年报审计一般会以月末、季末或年末作为资产负债表日进行审计，而破产审计基准日一般以人民法院裁定受理破产日期作为破产审计基准日，这个日期并非是月末、季末或年末，而是一年中的任何一天，这点尤其重要。

四、审计程序存在明显的不同

通常情况下，破产基准日的审计主要为资产评估和第一次债权人会议提供依据。根据《破产法》第六十二条规定，第一次债权人会议应当自债权申报期限届满之日起十五日内召开。因此，破产审计具有时间紧、任务重、压力大等特点，审计项目组需要配备经验丰富的人员才能如期完成审计任务。

（一）资产减值测试方法与传统审计方法不同

破产审计不但需要对资产的真实性进行核实，更重要的是对资产可变现价值进行判断。由于破产基准日报表系以资产可变现价值作为报表的编制基础，这就决定了破产审计过程中对资产的减值测试与传统审计存在明显不同。如：传统审计对金融工具采取预期信用损失法计提减值准备，某项账龄在一年内的应收款可能计提很少的坏账准备，但在破产审计时需要根据该笔应收款目前的可收回性进行分析判断并计提坏账准备，这种可收回性应当结合管理人对债权的追索程度进行判断，可能是全额计提坏账准备，也可能是差额计提坏账准备。从总体分析，在破产情况下，资产减值准备的计提金额和范围明显大于传统审计。

（二）谨慎使用抵销权

在年报审计过程中，对分别在资产和负债中列报的同一单位的同一性质款项，注册会计师可能会进行合并抵销处理。在破产审计过程中如果存在这种情况，则不能进行合并抵销，应当分别列示。

根据《破产法》第四十条规定，有下列情形之一的，不得抵销：债务人的债务人在破产申请受理后取得他人对债务人的债权的；债权人已知债务人有不能清偿到期债务或者破产申请的事实，对债务人负担债务的；债务人的债务人已知债务人有不能清偿到期债务或者破产申请的事实，对债务人取得债权的。

这是因为作为破产企业的债权，管理人应当是全额进行追偿；而作为破产企业的债务，通常是一般债务，排在破产费用、公益债务、职工债权和税务债权之后，其清偿率较低，如果进行抵销，通常会代表个别清偿和全额清偿，将会严重损害破产企业及其他债权人利益。因此，在破产审计过程中，谨慎对同一单位的债权债务进行合并抵销。

（三）共同进行资产监盘

破产审计过程中一项重要的工作就是资产盘点，通过资产盘点不但确认资产的真实性和现状，同时也需要为变现提供参考依据。在破产管理过程中，管理人需要接管资产，会计师审计时需要对资产盘点，评估师也需要对资产进行盘点。为了节约资源和提高效率，通常由管理人、会计师和评估师共同组成盘点小组，分成若干个小组同时进行资产盘点，盘点结果供三方共同确认和使用，以达到事半功倍的目标。

在资产盘点过程中应当重点关注资产的状态是否存在残次、冷背、毁损、报废、拆除、闲置、专用等情况。由于破产不同于持续经营，如果实物资产一旦出现上述情况，通常会代表这些资产基本已无使用价值，需要全额计提减值准备。

另外一个值得关注的事项就是资产的分类对出售的影响。通常情况下，与房产相关的附属设备在固定资产账面是单独列示的，如：中央空调、电梯等资产属于房产不可分割的一部分，但这些资产在固定资产明细账一般与房产单独列示。破产清算时，管理人通常会对资产打包出售，如不动产包、办公设备包、机器设备包等。在这种情况下，事先需要与管理人进行沟通，确认他们的打包分类原则，审计报告中需要对这些资产进行重新分类。否则在资产出售时，购买机器设备与不动产分属不同买受人的情况下，将会因资产分类不合理造成重大误导，引发诉讼的情况。如：未将中央空调和电梯与房产进行合并，竞买房产的人购买的房产没有中央空调和电梯；竞买机器设备的人购买了其不需要的中央空调和电梯，容