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金融工具中的融资租赁会计处理与税务差异

引言

融资租赁作为企业融资与资产获取的重要金融工具，既满足了企业对长期资产的使用需求，又通过分期支付降低了资金压力。在实务中，融资租赁的会计处理与税务规定因目标不同（会计侧重反映经济实质，税务侧重组织财政收入与调节经济），常存在显著差异。这些差异不仅影响企业财务报表的列报，还可能导致税务申报时的调整，甚至影响企业的现金流规划与税务合规性。本文将围绕融资租赁的核心业务环节，系统梳理会计处理与税务规定的具体要求，深入分析两者的差异表现及产生原因，为企业实务操作提供参考。

一、融资租赁的基础概念与分类界定

（一）融资租赁的定义与核心特征

根据相关会计准则，融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其核心判断标准包括：租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（通常超过75%）；租赁期满时承租人有优先购买权且购买价款远低于公允价值；承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于租赁资产公允价值（通常超过90%）等。这些标准共同指向“经济实质重于法律形式”的原则——即使资产所有权未转移，承租人也需将其视为自有资产进行管理。

与经营租赁不同，融资租赁的本质是“融资”与“融物”的结合。承租人通过支付租金获得资产的长期使用权，出租人则通过收取租金实现资金的增值。这种业务模式在设备采购、厂房建设等领域广泛应用，尤其对中小企业而言，是突破资金瓶颈、快速获取生产资料的重要途径。

（二）会计与税务对融资租赁的分类一致性

尽管会计与税务的目标不同，但在对融资租赁的分类界定上存在高度一致性。两者均以“风险与报酬转移”为核心判断标准，将满足上述条件的租赁业务界定为融资租赁。这种一致性为后续分析差异奠定了基础——分类相同，但具体处理规则因遵循的原则不同而产生分歧。

二、融资租赁的会计处理核心要点

（一）承租人的会计处理：从初始计量到后续计量

初始计量阶段

承租人在租赁开始日，需将租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者，作为租入资产的入账价值（同时确认“固定资产——融资租入固定资产”）；最低租赁付款额与入账价值的差额，确认为“未确认融资费用”，在租赁期内按实际利率法分摊计入财务费用。例如，某企业租入一台设备，租赁期5年，每年末支付租金100万元，租赁开始日设备公允价值450万元，最低租赁付款额现值430万元（按内含利率计算），则资产入账价值为430万元，未确认融资费用为（5×100）-430=70万元。

后续计量阶段

租入资产需按自有固定资产的折旧政策计提折旧，折旧期间通常为租赁期与资产使用寿命的较短者（若租赁期满承租人将取得所有权，则按使用寿命计提）。未确认融资费用则通过实际利率法分摊，每期分摊金额=期初应付本金余额×实际利率，该金额计入当期财务费用。这一处理体现了权责发生制原则，将融资成本按时间价值精确分摊至各期。

（二）出租人的会计处理：应收融资租赁款的确认与计量

出租人在租赁开始日，需将最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，并同时记录未担保余值（若有）。最低租赁收款额与未担保余值的现值之和（即租赁投资净额）与租赁资产公允价值的差额，确认为未实现融资收益，在租赁期内按实际利率法分摊计入租赁收入。例如，出租人出租一台公允价值500万元的设备，最低租赁收款额600万元（分5年收取），初始直接费用10万元，未担保余值50万元，若租赁投资净额现值为500万元，则未实现融资收益为（600+10+50）-500=160万元，需在5年内分期确认收入。

三、融资租赁的税务处理主要规则

（一）增值税处理：销售额的确定与发票开具

根据税法规定，融资租赁业务属于“现代服务——租赁服务”中的“有形动产融资租赁服务”（若为不动产则适用不同税率）。出租人为增值税纳税人，其销售额为取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额。例如，出租人收取租金1000万元，支付借款利息200万元，则销售额为800万元，按适用税率计算销项税额。

需注意的是，若租赁期满承租人留购资产，收取的名义价款（如1元）需作为销售货物缴纳增值税；若租赁资产为不动产，还需考虑土地增值税等其他税种的影响。

（二）企业所得税处理：资产计税基础与费用扣除

承租人的税务处理

税法规定，融资租入资产的计税基础为租赁合同约定的付款总额加上承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用（如手续费、律师费）。若合同未约定付款总额，则以该资产的公允价值加上相关费用为计税基础。这与会计上以“公允价值与现值较低者”为入账价值存在差异。例如，会计入账价值为430万元（现值），而合同约定付款总额为500万元（含相关费用），则税务上的计税基础为500万元。

折旧扣除规则

税务上，融资租入资产的