借款成本导入IFRSs实务探讨.pdfVIP

款成本導入IFRSs 實務探討 安永聯合會計師事務所 理恆 國際財務報導準則(以下簡稱 IFRS)關於利息資本化之會計處理係規範於國 際會計準則第23 號「借款成本」(以下簡稱IAS 23)，我國則是規範於財務會計 準則公報第3 號 「利息資本化會計處理準則」(SFAS 3)。此兩者公報相同目的為 當符合要件之資產(qualifying asset) 需經一段期間以實施必要之購置或建造工 作，使其達到預定使用或出售狀態時，此段期間為該資產所支出款項而負擔之利 息費用，乃為取 該資產成本之一部分，故應將此項利息費用予以資本化，不宜 作為當期費用。前項利息費用通常包含長(短)期借款及銀行透支利息、借款折(溢) 價攤銷、資本租賃下應付租賃款之應計利息費用及外幣借款之兌換損益中性質屬 調整利息部分。 若企業向銀行融資之主要目的為充實營運資金及購料所需，並進一步主張符 合要件資產支出係來自於自有資金而與融資活動無關，因而間接推定不符合應資 本化條件；然而，實務上辨認特定借款與符合要件資產的連結關係，並決定此借 款是否屬可避免者，可能有困難度。此種情況可能發生於企業集中統籌籌資活 動，再以不同的基礎將資金轉借 集團中的其他企業，即產生辨認上困難。同時 IAS 23 亦表示實務不易決定可直接歸屬符合要件資產之借款成本，因而需要管 理階層之專業判斷。假若企業舉借一般性借款以取 符合要件資產，應以某一資 本化利率乘以該符合要件資產之支出，以決定符合資本化條件之借款成本。該資 本化利率應為該期間負擔借款成本流通在外借款金額之加權平均利率（須排除為 取 某項符合要件資產的專案借款)。可資本化之借款成本金額不 超過該期間 發生的借款成本。因此，企業雖無符合要件資產之專案借款，而僅有充實營運資 金或購料用途之一般性借款，仍有可能須資本化借款成本。 實務上台灣企業生產重心大多外移至大陸或其他海外地區，母公司的營運功 能逐漸轉型為集團營運總部中心，專責統籌及規劃集團之資金運用與理財投資。 因此，集團內子公司若有資金需求(如:擴建廠房)，母公司可能使用多種債務工具 以不同的利率舉借資金，再將此資金以不同的基礎借 集團內子公司，用以支應 所需資金。以單獨財務報表觀點而言，母公司負擔借款成本，但未帳列符合要件 1 資產而無法調整帳面金額；子公司帳列符合要件資產，卻因未負擔借款成本而無 法資本化。以合併財務報表角度觀之，母公司負擔借款成本及子公司帳列符合要 件之資產，兩者為同一合併個體，依照IAS 23.15 規定「在某些情形下，當計算 借款成本加權平均利率時，宜將母公司及子公司的全部借款包含在內」，採用集 團資本化利率核算應資本化之借款成本，以增加符合要件資產成本並減少利息費 用。 面臨民國 102 年全面採用國際財務報導準則之際，建議企業應儘早研究借 款成本以評估影響程度並發展可能之解決方案。 （本文已刊登於中華民國99 年8 月10 日工商時報A 18 稅務法務版） 2