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公允价值变动损益科目的探讨 　　摘要：新企业会计准则引入了“公允价值”这一计量属性。但是在会计准则及其应用指南中关于“公允价值变动损益”科目的性质、核算、披露等问题介绍的不甚详细。本文通过对交易性金融资产的具体例子的账务处理，分析“公允价值变动损益”科目核算和报表披露中存在的问题，对“公允价值变动损益”的核算和披露提出了具体的改进措施。 　　关键词：公允价值 变动损益 　　公允价值在我国的运用主要体现在：投资性房地产、非货币性资产交换、债务重组、非同一控制下的企业合并、金融工具的确认和计量等诸多方面，根据《企业会计准则讲解（2006）》规定，“公允价值变动损益”为损益类科目，核算交易性金融资产等资产的公允价值变动所形成的应计入当期损益的利得或损失，其金额对企业当期利润形成直接影响。 　　一、公允价值变动损益的核算及存在的问题 　　在交易性金融资产的核算中，公允价值变动损益出现较多，这里以“公允价值变动损益”为例分析其具体核算。 　　首先，取得交易性金融资产，按其公允价值，借记“交易性金融资产――成本”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目；然后，持有期间被投资单位宣告发放现金股利时，或在资产负债表日按股利和利息金额，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。 　　其次，在资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产――公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额作相反的会计分录。同时，年末要将公允价值变动损益的期末余额转入本年利润，列入利润表中，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“本年利润”科目。 　　最后，出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按交易性金融资产的成本，贷记“交易性金融资产――成本”科目，按该项交易性金融资产的公允价值变动，贷记或借记“交易性金融资产――公允价值变动”科目，按两者差额借记或贷记 “投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 　　例：甲公司在2011年12月14日买入A公司股票100万股，每股价格1元，将其划定为交易性金融资产。12月31日，股价涨到2元/股。 2012年2月28日，甲公司以1.4元/股抛售A公司全部股票。若其他因素均不考虑，甲公司会计处理如下所示。每年的利润总额（未考虑交易性金融资产前）均为1 000万元。 　　（1）2011年12月14日，购入A公司股票时： 　　借：交易性金融资产――A公司股票（成本） 　　1 000 000 　　贷：银行存款 1 000 000 　　（2）2011年12月31日，确认股票价格变动： 　　借：交易性金融资产――A公司股票（公允价值变动） 　　1 000 000 　　贷：公允价值变动损益 1 000 000 　　借：公允价值变动损益 1 000 000 　　贷：本年利润 1 000 000 　　当年企业利润总额=1 000+100=1 100（万元） 　　（3）2012年2月28日，将A公司股票全部售出时： 　　借：银行存款 1 400 000 　　投资收益 600 000 　　贷：交易性金融资产――A公司股票（成本） 　　1 000 000 　　――A公司股票（公允价值变动） 　　1 000 000 　　借：公允价值变动损益 10 000 000 　　贷：投资收益 10 000 000 　　（4）2012年12月31日，将“投资收益”和“公允价值变动损益”科目余额转入“本年利润”科目： 　　借：投资收益 400 000 　　贷：本年利润 400 000 　　借：本年利润 1 000 000 　　贷：公允价值变动损益1 000 000 　　当年企业利润总额=1 000+40-100=940（万元） 　　2011、2012两年的总利润=1 100+940=2 040（万元） 　　从上述交易性金融资产的例子中，看出跨年的会计核算存在一些不好理解之处，从准则的规定、公允价值变动损益的核算、对企业利润的影响等方面都存在着问题，具体归纳有以下四点： 　　（1）准则对“公允价值变动损益”科目的核算不够明确、具体。准则既没有明确规定核算的时间范围，也没有具体规定跨期时的会计处理，虽然引入公允价值增强了会计信息的相关性、及时性，但是没有考虑到可靠性和操作性的降低。 　　（2）“公允价值变动损益”科目的性质模糊、核算混乱。第一年公允价值变动损益转入利润，利润增加