第三章 财务会计概念结构之研究摘要.PDFVIP

第三章 财务会计概念结构之研究 自从美国财务会计准则委员会的财务会计概念结构公告发布之后，财务会计概念结构的研 究，成为财务会计理论的核心内容。本章主要讨论概念结构的发展过程，以及概念结构之前的 会计基本假设的演变，下面的三章将分别讨论作为概念结构组成内容的财务报表的目标、会计 确认与会计计量。 3.1 概念结构简述 什么是概念结构？美国财务会计准则委员会在第二号概念结构公告的前言中给出界定：概 念结构是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，这些目标和基本概念可用来 引导首尾一贯的准则，并对财务会计和报告的性质、作用和局限性作出规定。美国财务会计准 则委员会的概念结构，所讨论的基本概念主要有目标、信息质量、要素、要素的确认与计量。 加拿大会计准则制订机构──加拿大特许会计师协会(Canadian Institute of Chartered Accountants, CICA)发布了一份名为“财务报表概念”的文告。该文告认为，财务报表概念的 目的是描述那些指导建立和使用通用目的会计原则的概念。它所讨论的概念主要有财务报表的 目标、效益与成本约束、重大性、信息质量、财务报表要素、确认标准、计量、公认会计原则 等。 英国会计准则制订机构──会计准则委员会发布的与美国财务会计准则委员会的概念结构 相类似的文件是“原则报告”。该报告的第一段作如下界定：原则报告确立了指导对外财务报 表编报的概念。主要目的是为会计准则委员会制订与审查会计准则，提供一个内在一致的参考 框架。它还可在特殊情况下为选择不同的会计处理方法提供依据。英国的原则报告分为七章， 所讨论的概念分别是财务报表的目标、信息质量、报表要素、确认、计量、财务信息提供、报 告主体。 澳大利亚的类似文件称为“会计概念报告”(Statements of Accounting Concepts, SAC)。 与上述国家的概念结构不同之处在于，澳大利亚的这份文告在其前言部分明确说明：会计概念 报告确定了通用目的财务报告的编报所必需遵守的基本概念。即：它们直接被财务报告实务所 遵守，而不像上述国家那样，通过影响会计准则来间接影响会计实务。当然，澳大利亚的这份 文告还有一个不同之处，就是：强调会计准则是概念报告的补充，在特殊的情况下，准则可改 变概念报告的要求。当准则与概念报告发生冲突时，准则具有优先权。这份概念报告讨论的内 容包括财务报告的目标、信息质量、要素（资产、负债、权益、收入和费用）的定义与确认、 计量、财务信息的列报。 除上述国家所发布的财务会计概念结构外，一些国际性组织也做过这方面的努力与尝试， 如国际会计准则委员会的财务报表编报的概念框架、联合国跨国公司委员会秘书长报告等。 概括上面的资料，我们可以认为，财务会计概念结构实质上是一些财务会计最为基本的概 念，它们相互关联，形成一个完整的框架体系，目的在于指导会计准则的制订或应用（澳大利 亚是一个特例）。因此，下面对概念结构的历史追溯，定位在早期那些期望形成一个完成的概 念体系以指导会计准则制订的努力上。 3.2 概念结构的历史发展 如果认为概念结构是一系列相互联系的基本概念所形成的框架体系，旨在指导或规范会计 实务，那么，最早的复式簿记著作──1494年出版的《巴其阿勒簿记论》，就可以算作是其早 期形式，不过，这本书主要规范的是帐户的概念及其应用，且对方法的强调，重于对概念的论 述。 在美国，第一本可称作会计理论的著作，是1907年出版的斯普拉格的《帐户的原理》 (Philosophy of Accounts)。该书涉及到会计的一些基本概念如帐户、会计等式、资产、负债、 权益等，对促进当时的会计实务和会计理论研究，有着十分重要的作用。但是，如同《巴其阿 勒簿记论》一样，它侧重于对帐户应用原理的强调，概念的阐述是服务于帐户应用的。 1938年，美国注册会计师协会出版了桑德斯、哈特菲尔德和莫尔三人合著的《论会计原则》。 该书罗列了当时实务中已得到普遍认同的会计原则，分类加以汇编。尽管它后来受到各种批评 和指责，但却在一定程度上直接促发了后来对会计原则理论依据的研究。 20世纪20年代后期，美国会计学会进行了改组，其工作重心从教学方法的研讨转向会计理 论和会计原则的研究工作，1936年6月，正式发表了它的第一份重要报告《试论公司财务报表编 报的会计原则》(A Tentative Sta