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公立医院检查诊断科室作业成本法应用探析 　　摘 要：医院战略如何在基本业务层面实施，作业成本法（ABC法）为其提供了科学指导。针对目前医院财务管理的现状，倡导在医疗工作的基本层面大力推行作业成本管理，阐述建立作业成本法体系的要求，以说明其实施产生成本精确化的效果。 关键词：作业成本法；医疗检查诊断；公立医院战略 中图分类号：R197 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2017）16-0115-03 一、作业成本法与公立医院战略成本管理 作业成本法在世界推行几十年来，已展现其不可替代的优势，作业成本法（Activity-Based-Costing，简称“ABC”）把作业当作分配成本的中间桥梁，再分配到产品或者服务上，根据作业数量、质量来为企业提供成本信息的一种成本计算法。以作业为中心，使企业的各项间接成本和辅助费用更准确地分配到产品及服务当中。作为核算成本，优化企业财务管理的工具，作业成本法在医院财务核算中同样发挥了其优势，西方国家医疗服务行业对ABC的运用研究自20世纪90年代至今，医疗管理机构的研究工作者对于ABC在医疗服务业里面的运用展开了大力的研究，最早美国耶鲁大学卫生研究中心Fetter（1981）提出了疾病诊断相关因素分组系统DRGs（Diagnosis RelatedGroupsSystem），美国波斯顿（Boston）NewEngland MedicalCenter（1990）提出了临床诊疗路径（Clinical Pathway）控制方法，两者验证了ABC与传统的成本核算法相比成本核算的准确性大大提升，从而减少决策错误。 战略广泛存在于任何一个有效率有秩序的现代化组织中，特别在市场化加剧的当今中国社会，将战略管理视角运用于医院发展已逐渐深入人心，之前公立医院战略目标是：在服从国家规制和完成政府指令性任务的前提下获得医院消耗的合理补偿，并争取有所发展慢慢向服务社会并且自力更生创造经济价值转变（朱小琴，2001）。ABC法是战略成本管理渗透到作业层面的最佳实践方法，将宏观和微观结合的中间桥梁，战略成本管理则是把ABC法延伸到价值链上，即将生产下游的销售与生产上游的采购两者合二为一，起到相辅相成，实现协同效应。因此，将作业成本管理和战略成本管理结合起来研究，能够扩展成本研究视角，更深刻地探寻成本产生的起因，并且用战略成本管理的思想来丰富扩展ABC法，有利于作业成本管理的优化和在不同生产服务行业实现广泛应用。 具体到将医院战略与成本核算相结合，主要将医院成本核算分为三个层次：一级核算是以医院为核算对象；二级核算是以科室为核算对象，核算内容为科室各类消耗支出；三级核算是以医疗项目或病种为核算对象，但是目前国内大多数的医院只停留在院级成本核算的基础上，即便部分医院开始了科室级的成本核算，也只是对部分成本进行核算（马骏，1997）。 二、作业成本法体系 （一）作业成本关键要素 作业成本法涉及概念及内容包括资源、资源动因、作业、作业动因、作业成本池、作业中心、成本对象、成本对象动因。其中，作业成本池包括各种作业、资源成本耗费。 资源被利用到作业中即成为成本，根据不同层级作业的划分，这些成本也可划分为单位级成本、批次级成本、产品级成本以及生产维持级成本。对应医院医疗检查服务，单位级成本可视为一次核磁检查项目的直接费用，而批次级、产品级和生产维持级可视为一级，即为核磁检查业务进行后勤保障成本和管理费用。 成本动因一般分为资源动因和作业动因，其价值在于驱使人们深层次认识执行某一作业的意义，以及资源驱使作业活动产生。 将作业中心包含的实物资源以及人力成本分配到各项作业时，作业中心所消耗的资源总量与成本分配依据为资源动因，资源动因反映资源消耗量与作业之间的关系。成本对象与作业消耗之间的关系或者说作业分配到成本对象上的依据便是作业动因。 （二）建立作业成本库 作业消耗资源是作业成本法的核心观点，具体而言，其内在逻辑是产品或服务消耗了作业，驱动生产作业活动，从而产生成本的过程。按照成本动因（cost driver）来看，成本作业法首先会创建一个作业成本库（activity cost pool），继而再根据产品或服务所消耗的作业量来划分其作业成本，最后把各个产品或服务生成的作业成本汇总起来，核算出总的成本，作业动因就成为了成本行为分析里最关键的因素，需要采用实地研究和各类数学模型科学地鉴别与挖掘。 三、作业成本模型建立 （一）成本库 资源成本库又称资源成本池，该池中的资源是支持作业的成本来源，直观上是一定期间为了生产产品或服务而发生的各类成本、费用项目，经济角度上是作业执行过程中所需要付出的代价。影像中心成本构成可分为七大类：人力成