浅议新会计准则实施后可能出现盈余管理方式.docVIP

浅议新会计准则实施后可能出现盈余管理方式学者对盈余管理及其测度的实证研究，通常都是基于将公司盈利理解为现金流利润和总体应计利润两部分，总体应计利润又可分为可控应计利润和非可控应计利润两部分。 普遍认为盈余管理都是基于操纵非可控应计利润，这实际上是假定现金流利润不能被操纵，这种假定不完全符合现实情况，现实中通过操纵现金流量来调剂利润的情况时有发生。如削减研究与开发支出、广告与营销支出和人力资源培训支出等。根据这种对盈余管理的分析和我国2007年1月1日在上市公司执行的企业会计准则，本文拟从操纵非可控应计利润和现金流利润两方面，对新准则实施后可能出现的盈余管理手段作一具体分析。 可控应计利润盈余管理方式 通过可控应计利润进行盈余管理涉及所有需要进行会计专业判断的项目，包括各种资产减值、固定资产折旧、收入的确认标准、资本性支出与收益性支出的划分、计量属性的选择、公允价值和现值的确定、资产类别的划分、预计负债的确认与计量等。具体分析如下： 1、资产减值。根据我国财政部2006年2月发布2007年1月1日开始实施的企业会计准则，资产减值包括适用22号准则的金融资产减值、适用1号准则的存货类资产减值、适用8号准则的各种资产减值、适用5号准则的生物资产减值等。在这套准则发布之前，我国除金融企业之外的企业普遍适用的《企业会计制度》要求企业对应收款项、存货、短期投资、长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产计提资产减值准备，即通常所说的八项资产减值准备。《企业会计制度》规定计提的各项资产减值准备确认为当期损失，价值回升后，转回资产减值也计入当期盈余。2007年1月1日开始实施的新会计准则除按第8号准则计提的各项资产减值准备不得转回外，其他资产减值准备均可以在产生资产减值的因素消失后，转回资产减值准备并计入当期盈余。 由此可见，资产减值准备的计提一方面为反映公司真实经营成果和财务状况提供了可能，另一方面也为公司进行盈余管理提供了机会。资产减值的确认和计量涉及到的专业判断主要是可变现净值、公允价值与处置费用和资产未来现金流量现值的确定，可变现净值主要适用存货，需要确定市价和变现费用;公允价值减处置费用与资产未来现金流量现值两者较高者为可收回金额，确定这些量涉及公允价值、未来现金流量和折现率的最佳估计，折现率的确定涉及对特定资产风险的判断和风险溢价的估计，可以依据模型如CAPM、APT等必要回报率确定模型。正是这些估计的因素为盈余管理提供了空间，因为准则要求的最佳估计不是一个明确的标准。 赵春光（2006）进行实证分析也得到如下暂时结论：减值前亏损的公司会以转回资产减值进行盈余管理来避免亏损;减值前亏损并且无法以转回资产减值避免亏损的公司,会以计提资产减值进行big bath，为下一年盈利做准备；减值后盈利的公司会以资产减值进行利润平滑化的管理;减值前盈利的公司会以转回资产减值进行盈余管理来避免盈余下降。 2、固定资产折旧。固定资产折旧涉及对资产使用寿命、资产分类和预计净残值的判断，这些判断需要根据资产的性质、结构、使用环境、使用强度以及性能等进行综合判断，要求还是最佳估计，企业可以通过对预计资产使用寿命、固定资产分类和预计净残值的调整实现盈余管理，包括在盈余下降或达不到融资标准及其他相关契约约定时调低折旧，利用折旧平滑盈余等，我国上市公司调整折旧年限和折旧率的情况时有存在，这种调整是否就是盈余管理的目的，不能一概而论。 赵选民和陈岳芬（2006）实证研究表明在亏损的年份有利用折旧改变调整盈余的情况，而且在亏损的第三年更倾向于变更固定资产折旧来操纵利润。亏损上市公司如此，没有亏损的公司也是如此，宝钢股份2002年和2003年都有改变折旧比率的情况，南方航空在上市时曾经出现过因折旧率不一致导致控股子公司的报表披露的盈余与合并报表呈现的盈余不一致的情况。 3、收入的确认标准。不论是我国过去执行的《企业会计制度》，还是2007年1月1日以后实施的企业会计准则，在收入的确认方面都涉及对资产所有权相关的风险和报酬的转移、是否拥有继续管理权、相关的现金利益是否能够流入等方面的会计专业判断。这种专业判断也可能成为企业进行盈余管理的手段，特别是在跨期确认收益方面，存在很大空间。企业在依据收入确认的基本原则，根据其自身交易特点确定收入和确认的会计政策时可以留下操纵的空间，在依据收入确认会计政策对交易进行会计确认时可以根据盈余管理需要操纵是否确认收入。 4、资本性支出与收益性支出的划分。合理划分收益性支出和资本性支出是会计准则的基本要求，也有很多规定，涉及研究与开发的区分。开发成本是准则要求的资本化条件的判断、借款费用资本化、自建资产过程中的各种费用支出等领域。但由于这些规定很多都是原则性的，具体应用需要