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IASB修订金融工具分类问题探究我国《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》(以下简称为“CAS22”)是在借鉴《国际会计准则第39号――金融工具：确认和计量》(以下简称为“IAS39”)基础上制定的。受世界金融危机影响，各国或地区会计准则制定机构纷纷限制或修订公允价值在金融工具中的应用，2009年7月，国际会计准则理事会(以下简称为“IASB”)针对IAS39中有关金融工具分类过于复杂的现状，发布了《金融工具：分类和计量(征求意见稿)》(以下简称“征求意见稿”)，将所有金融工具按照计量模式不同分为以摊余成本计量和以公允价值计量两大类，且不允许在两类之间进行重分类。 我国CAS22第七条将金融资产在初始确认时分为“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(以“交易性金融资产”为典型)、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产”四类。这种分类明显的不足是分类标准不统一。尽管CAS22及应用指南和企业会计准则实施问题专家工作组意见(2007年4月30日)等对四类金融资产的划分作了详细的说明，但在实际操作过程中，交易性金融资产与可供出售金融资产仍然很难区分。因该准则执行时间不久，为维护会计准则作为行政法规的严肃性，会计准则制订机构以我国金融工具受金融危机影响小等为借口，不准备在近期对金融资产分类作与IASB相应的修订。我国目前金融资产分类标准的不统一导致会计实务处理的模糊性，使上市公司存在盈余管理空间和动机。本文以“两面针”公司2007年年报利用金融资产分类形成“年报利润突变”为案例原型，分析了IASB修订金融工具分类的科学性，并提出修订CAS22A计准则中金融资产分类的政策建议。 一、两面针公司案例简介 柳州两面针股份有限公司于2004年在上交所上市(股票代码600249，以下简称为“两面针”公司)，生产产品主要包括口腔护理用品、植物药、卫生纸制品、洗涤护肤用品、酒店用品、竹木制品和精细化工产品等。1999年8月，两面针公司作为发起人参股中信证券(股票代码600030)，持股9500万股，投资成本为1.52亿元，折合为1.60元／股，两面针公司按当时的会计制度将此投资划分为“长期股权投资”。 (一)两面针公司2007年年报利润突变　表1、表2是根据2006、2007、2008年两面针公司年度报告所得到的数据。从表1中可以看出，两面针公司净利润总额由2006年的3201万元突变为2007年的62508万元，到2008年减少为526万元；从净利润变动幅度看，2007年的变动幅度为1852.8％，2008年的变动幅度为-99.2％，可见，两面针公司2007年净利润发生了“突变”现象。 (二)两面针公司2007年年报利润突变原因　从表1可以看出，两面针公司2006,2007、2008年年报中，投资收益对净利润的贡献率十分突出，分别为472.6％、141.9％、1287.64％。从表2可以看出，投资收益增长率在2007年为486.3％，也表现为“突变”。如果剔除投资收益项目，两面针公司2006～2008年将连续3年均为亏损。换言之，两面针公司2006至2008年年报盈利是投资收益带来的。即2007年净利润“突变”现象与投资收益“突变”直接相关。“投资收益”突变的原因是两面针公司处置所持有的中信证券。查阅中信证券2006至2008年年报中“公司前十名股东持股情况”，两面针公司2006至2008年持有中信证券的股数分别，即两面针公司在2007年度减少了中信证。查阅两面针公司2007年年度报告，在“其他重大事项及其影响和解决方案的分析说明”第2条、第4条表明，2007年两面针公司共出售中信证券15,863,048股，实现投资收益为849,895A91.96元，占2007年两面针公司“投资收益”的95.8％。2008年度因中信证券市价大幅下挫，两面针公司未能按股东大会决议出售中信证券股票及受年初冰冻灾害及原材料、能源、人工成本上升等因素的影响，导致利润大幅度下降。因此出售中信证券产生的“投资收益”突变是两面针公司2007年度利润“突变”最直接的因素。 二、两面针公司案例分析：基于金融资产分类视角 基于两面针公司的具体案例，可以从金融资产分类的视角来予以分析，具体如下： (一)首次执行现“利润堰塞湖”1999年两面针公司参股中信证券，按当时的会计制度划分为长期股权投资，按成本计量。2007年1月1日，两面针公司开始实施新会计准则，两面针公司需要将前述长期股权投资划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。根据两面针公司2007年年报“会计政策的变更”，在首次执行日，对其中划分为交易性金融资产的部分，公允价值与其