养老金会计准则构建思索.docVIP

养老金会计准则构建思索自20世纪90年代以来，我国养老保险制度发生了显著变化，已由过去单一的基本养老保险变为由基本养老保险、企业年金和个人储蓄养老保险三部分构成的多层次社会保障体系。然而我国在养老金会计方面的理论研究起步较晚，尚未形成完整的会计理论体系和框架，为适应养老保险制度改革，应借鉴国外养老金会计理论。尽早建立适合我国国情的企业养老金会计准则。 一、养老金会计的主要内容 养老金会计的内容因养老金给付的确定方式不同而不同。按照养老金给付的确定方式，养老金计划分为确定缴费制计划(简称DE计划)和确定受益制计划(简称DB计划)。 (一)确定缴费制计划　确定缴费制计划是指企业按照养老金计划的约定，每年按照职工工资的一定比例提取养老金，职工退休时所能领取的退休金取决于提存的金额及其所产生的投资收益，企业并不保证职工退休时养老金的给付金额。在该计划下，企业根据事先确定的缴费水平向一个独立实体支付确定数额的提存金，职工退休时所能获得的养老金数额取决于所缴提存金额及其投资收益在职工退休时的累积额，职工到期领取的养老金数额是不确定的，通货膨胀、投资风险等完全由职工个人承担。该计划的会计处理比较简单，根据权责发生制原则，只需在每期计提时借记成本费用科目，贷记现金或银行存款即可。如果企业各期应提存的数额与实际提存数额不等，则在账面上确认一项负债(应计费用)或是一项资产(预付费用)。 (二)确定受益制计划　确定受益制计划是指企业承诺在职工退休时一次或分期支付一个确定金额的养老金，只要职工退休时企业有能力履行支付义务，企业是否按时提取养老金以及提取多少都由企业自行决定。在该计划下，企业承诺确定数额的养老金给付额，并确保提存金和基金资产投资收益的积累额到期能满足支付职工养老金的需要，与养老金资产相关的风险全部由企业承担。确定受益计划的会计处理较为复杂，企业通常需要精算师对职工的死亡率、离职率、利息率、投资收益率、提前退休率、未来的薪金水平及养老金计划运作中的其他因素做出预测，养老金负债要在精算基础上计量，按期估计并计算未来支付养老金的年金现值，据此确定养老金成本及每期应向养老金基金提存的金额。 (三)确定缴费制计划与确定受益制计划的比较　从上述分析可见，DC计划和DB计划各有优缺点。二者比较见表1： 二、企业养老金会计现状 (一)企业养老金会计准则　20世纪80年代我国开始对养老金制度进行改革，目前，我国三级养老保障体系刚刚建立，还处在不断完善之中。这种不稳定的养老金制度必然影响到建立完善的养老金会计核算体系。虽然对社会保险机构的养老基金会计处理已做出规定，但针对企业养老金会计处理的规定还很少，企业养老金会计处理还不规范。 (二)企业养老金会计处理　包括企业基本养老金费用的会计处理和企业年金费用的确认。 一是企业基本养老金费用的会计处理。(1)当期养老金的计提。企业上缴社会统筹费时，借记“管理费用――养老金费用”，贷记“银行存款”；向个人账户提拨资金时，借记“管理费用――养老金费用”，贷记“银行存款”。(2)对以前年度基本养老金的补提。在制度转轨时期，对职工以前年度的基本养老金如何补偿，是我国现行养老保险制度面临的突出问题，为了保证社会保险基金管理机构有足够的资金运转，同时为了维护职工享受正当的基本养老保险权利，应该对职工以前年度的基本养老金进行补充计提。具体计算职工预计平均剩余工作年限及每年摊销金额可采取如下公式：“职工预计平均剩余工作年限=全体职工预计剩余工作年限之和÷职工人数”；“每年摊销金额=以前年度应补提的基本养老金÷职工预计平均剩余工作年限”。 二是企业年金费用的确认。企业年金由企业按国家规定，在按时足额缴纳基本养老金后，根据企业的经济承受能力，由企业与职工共同协商确定企业年金的补充方式、待遇标准、发放形式及经办机构等。我国企业年金的给付形式是确定缴费制，企业年金费用也应按确定缴费制来确定，因此企业各期应确认的企业年金费用通常就是当期应计提数。对企业年金费用的会计处理有以下三种做法：一是在税前列支，计入各期的成本费用账户；二是从税后利润中提取并做相应的会计处理。对企业年金的核算可通过“盈余公积”与“应付养老金――企业年金”账户来进行；三是按一定比例将企业年金费用在税前列支，计入费用账户；超过规定比例的，则从税后利润提取。 三、养老金会计准则构建思考 (一)养老金的性质　养老金的性质决定了养老金的确认、计量和报表披露等一系列问题在会计处理上的不同。20世纪80年代，我国对原有的养老保险制度进行改革，确立了建立多层次养老社会保障制度，但对养老金性质的认定一直存在争议。目前主要有“社会福利观”和“劳动报酬观”两种观点。 “社会福利观”也称“赏金观”，该观点认为，