会计师事务所所有权模式创新探究.docVIP

会计师事务所所有权模式创新探究一、引言 近年来，为了配合注册会计师行业“做大做强”、“走出去”战略的实施，相关部门出台并发布了一系列规章制度、实施意见，这为注册会计师行业的健康、有序发展提供了外部制度保障，稳定了行业的外部发展环境。然而，事务所以及注册会计师作为行业发展的中坚力量，事务所的治理结构是否合理、完善，注册会计师人力资本的积极性与创新性是否得到有效、充分的释放等，这些内在的问题与不足若未得到妥善的处理，则表明行业健康运行和良性发展的制度基础不牢固，这将在一定程度影响和阻碍上述战略的实施。随着产权社会化程度的不断提高，人们的产权保护意识越来越强。现代企业产权理论虽然在研究物质资本产权的同时，也对人力资本产权进行了一定的研究，但对特殊经济实体的人力资本产权缺乏系统研究。会计师事务所是一个以人力资本作为主要生产要素的企业组织，人力资本是事物所财富的创造者，人力资本所有者在事务所产权安排中能否享有所有权，以及拥有哪些权利等，必然影响审计质量和审计资源配置的结果。事务所竞争的核心在于人力资本的竞争，归因于人力资本产权能否顺利实现。对此，必然涉及到事务所所有权的安排，因为，企业所有权的安排是企业治理结构的基础，治理结构是企业所有权安排的具体化，不同的所有权安排要求有不同的治理结构与之对应。会计师事务所是人力资本所有者和非人力资本所有者之间产权交易的一种方式，只有通过深入研究两类资本所有者产权之间相互联系、相互矛盾、相互合作的关系，才能实现两类产权的有效、充分合作，不断发挥人力资本所有者的积极性与创新性，化解冲突，降低交易成本和审计风险，从而实现事务所的良性、快速发展。 二、会计师事务所所有权内涵及其主体 （一）会计师事务所所有权内涵 根据企业所有权的一般定义，所谓事务所所有权是指剩余控制权和剩余索取权。其中，剩余索取权是指对事务所总收益扣除所有合同支付后的余额的要求，即这部分余额被谁拥有的问题；剩余控制权则是因为契约的不完备性而导致的。由于契约不可能完全预见未来所有情况，即契约留有“漏洞”，因此，剩余控制权指当现实中出现契约未约定事项时，由谁来掌控事务所的决策权。事务所的剩余控制权主要包括：事务所审计业务的承接权；在审计过程中，实施审计程序的选择权；出具审计报告时，签字注册会计师的披露权。所以，事务所所有权安排，其核心问题是事务所剩余索取权和剩余控制权在事务所内部非人力资本所有者和人力资本所有者之间的分配及两权对应关系的处置和决定。 （二）会计师事务所所有权主体：资本所有者（人力资本所有者主导） 现代企业理论认为，企业是人力资本所有者和非人力资本所有者的特别契约。契约的当事人都是独立、平等的产权主体，都有权利从企业未来收益中获取自己的产权收益，片面的强调任何一方产权权益是不公平的。人力资本是事务所的主要生产要素之一，事务所的生存和发展离不开大量的注册会计师。因此，拥有人力资本的注册会计师希望能够以其人力资本作为出资，成为事务所的所有者之一，享有事务所的剩余索取权（陈汉文等，2003）。根据两权对应的原则，注册会计师也应享有事务所的剩余控制权。科斯认为，企业作为资源配置的主要方式存在交易费用。由于交易费用的存在，不同的产权安排完全可能导致不同的资源配置结果，因此，产权安排要做到激励兼容和效率最优。而要解决此问题，监督机制和激励机制的设计是必须的。事务所是一个智力密集型企业而非资本密集型企业，人力资本所有者是审计服务的主要提供者，其专业水平和职业判断能力是审计服务的价值所在。因此，人力资本所有者应在事务所的产权安排中居于主导地位，享有事务所的剩余索取权和剩余控制权，这也有利于事务所内部监督机制和激励机制的建立和运行。否则，缺乏一个主导的主体，事务所的所有权是难以分享的。同时，在事务所中，注册会计师人力资本享有所有权能够为其提供长期的产权激励，使注册会计师的努力程度与事务所的经营绩效直接挂钩，降低执业风险，减少注册会计师的隐藏行动。Hamilton （2003）的实证研究也表明，采用产权激励机制的企业其生产率提高了14%。因此，事务所要有效界定注册会计师人力资本产权，赋予注册会计师分享企业剩余控制权和剩余索取权以及承担违约责任。同时，注册会计师应在事务所所有权分配中居于主导地位，这样才能优化注册会计师人力资本产权的功能状态，规范其经济行为，进而保证注册会计师人力资本对事务所经营绩效提高目标的最终实现。 三、会计师事务所所有权安排 （一）会计师事务所所有权安排标准：按资本的贡献程度分配 在事务所的所有权安排中，人力资本所有者与非人力资本所有者是否应该享有或主导事务所的所有权分配主要取决于上述两类资本在创造事务所财富中的贡献，这体现了资本所有者所有权的内在要求。正如巴泽尔所指出的，企业所有权最优配置的总