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关于企业自然资源资产会计问题的探究 　　摘要：十八届三中全会提出要编制全国和地方自然资源资产负债表，2015 年全国人民代表大会和中国人民政治协商会议提出了加快推进自然资源资产负债表编制工作的要求。由于自然资源的稀缺性、社会共有性，以前对于自然资源与企业关系的研究，主要集中在对企业环境信息和社会责任披露等方面，较少研究探讨如何用传统会计理论知识来对自然资源资产进行确认、计量、记录和报告。作为自然资源使用者之一的企业，一部分自然资源资产已经纳入到了企业财务报表中，如土地资源和油气资源，但是目前企业仍然没有对使用的自然资源资产做出充分确认计量和披露。由此，文章对企业自然资源资产的会计理论进行了探讨。 　　关键词：自然资源资产 确认 计量 记录 报告 　　一、引言 　　目前，我国的经济发展与环境、资源的矛盾尖锐，虽然我国自然资源总量丰富，但是人均占比较低，这对我国经济的可持续性发展不利，也对自然资源使用造成巨大压力。2015年党的十八届三中全会提出要编制全国和地方自然资源资产负债表，这强调了自然资源作为资产进行计量披露的重要性。在我国，自然资源的所有权归属国家或集体，企业仅是自然资源的使用者，但是企业也是自然资源产权制度中最直接的参与者，是自然资源计量数据的主要提供者，因此，企业应当把符合自然资源资产确认条件的自然资源纳入企业财务报告，对能确认为资产的项目进行充分确认计量披露；对自然资源依赖性较大的企业，如旅游业、林业等，可以单独编制企业自然资源资产负债表，一方面可以反映管理层的经营管理质量和企业社会责任落实情况，另一方面也可以帮助投资者做出更全面准确的决策，同时也有利于国家的环境保护、生态建设，也为编制国家资产负债表提供数据。 　　但是，自然资源资产作为一种特殊的资产，企业很难利用现有的财务会计核算方法将它反映出来，而且受到技术水平的限制，一些自然资源目前还不能开发利用，也不能准确计量。即使是目前已经纳入财务报表计量的土地等资产，也会因为政策变化、估价自主性强等问题导致计量误差。同时，企业的经营活动等行为对自然资源造成的污染破坏等影响难以核算。这些都为企业对自然资源资产的确认计量记录报告带来了困难。本文通过对国家资产负债表编制和澳大利亚会计准则的学习以及SEEA 2012关于设立环保支出功能账户的思路，对企业如何结合传统会计理论对自然资源资产进行确认计量和记录报告进行了基本探讨。 　　二、自然资源资产的确认 　　自然资源目前已发展为天然形成和人工形成相结合的状态，它的市场化程度低，具有稀缺性，有些资源使用后难以再生，是人类共有产品。针对自然资源的以上特征，联合国环境规划署将自然资源定义为“在一定时间、地点、条件下，能够产生经济价值的，以提高人类当前和未来福利的自然环境因素和条件的总称”。SNA 2008和SEEA 2012均主张将能够带来经济利益的自然资源确认为资产。结合会计准则对资产的定义，本文对企业自然资源资产作出如下定义：“由过去的交易或事项形成的，由国家授权、企业拥有或控制的，根据企业的技术条件能够进行开发利用并预期会给企业带来经济利益的资源。”由此可见，企业确认自然资源资产必须同时满足五个条件： 　　（一）由过去的交易或事项形成。对企业来说，自然资源资产必须是企业的现实资产，不是预期的资产。比如企业准备下一年购买矿山，该矿山就不能作为当年的自然资源资产。 　　（二）由国家授权、企业拥有或控制。在我国，自然资源所有权属于国家，企业是资源使用者，企?I要想确认自然资源资产，必须是要在企业地域范围内无争议的自然资源，这关键是看企业对其有无自主支配的权利，类似流动性强的水、风等资源不能确认为企业自然资源资产。明晰的产权是自然资源资产确认的必然要求。 　　（三）企业的技术条件能够对其开发利用。自然资源被确认为资产，必须是能够被企业的技术条件利用，自然资源资产的变动能够被企业确认计量。 　　（四）预期会给企业带来经济利益。企业通过开发和利用自然资源，可以产生自然资源产品，它包含的经济利益预期很可能流入企业，该项自然资源才能作为企业自然资源资产予以确认。 　　（五）成本能够可靠计量。根据企业目前技术，能够对自然资源资产的成本可靠计量，才能确认为自然资源资产。 　　三、自然资源资产的计量 　　由于自然资源的种类繁多，《中国自然资源手册》将自然资源资产分为九类；并且企业的性质和持有技术条件不一，因此在计量自然资源资产时采用的计量方法不同，既可以选择实物计量，也可以选择价值计量。同时，单一的计量属性有时满足不了企业核算的要求，因此，企业可以采用不同的计量属性相结合的方式，但是必须符合会计准则的规定，不能随意变更。 　　（一）计量属性。自然资源资产的计量属性和传统会计计量属性一致。主要包括历史成本、公允价值、重置