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税务稽查案卷中隐含的执法风险分析 近年来，为进一步加强税收执法监督、规范税收执法行为，省、市局每年均在全省（市）范围内开展了执法检查（督察）工作。从检查情况看，近年来全省（市）稽查系统认真贯彻规范执法的工作原则，稽查执法质量得到持续提高，但仍然存在一些不容忽视的问题，执法风险的隐患依然存在。本文试从稽查案卷中的存在问题入手，通过分析这些问题背后所隐含的执法风险，从而提出规范稽查案卷质量，发挥案卷的“逆推动”作用，防范和规避稽查执法风险。 一、税务稽查案卷存在的问题及风险 税务稽查案卷是税务稽查工作轨迹的具体体现，是稽查全过程的有效载体，是税务稽查活动征纳双方的历史记录，它客观、系统地反映着每个稽查案件的来龙去脉。如果说税务稽查工作是从立案、实施到审理、执行的动态执法过程，那么税务稽查案卷就是税务稽查工作的静态固化表现形式，是稽查执法行为合法有效的“证据”。稽查案卷中的瑕疵和薄弱环节，有时会给稽查工作埋下执法风险隐患。笔者通过对近5年省、市局开展的执法检查中发现的案卷问题进行分类汇总，发现常见的、容易引发执法风险的问题主要有执法程序、稽查证据、案件定性、法律适用、文书使用等5大类： （数据来源：近5年省、市局的执法检查工作通报） （一）执法程序不合法，隐含“非法证据排除”风险 问题表现：一是越权检查。增值税例征期未结束，检查当期税款；所得税汇算清缴日期未到期，检查当期税款。二是执法文书越权审批。三是案卷中无被查对象的有关陈述申辩材料。四是程序性文书的时间逻辑错误。五是案件超过法定完成时限。通过饼形图我们可以看出，此类问题约占问题案卷的21%。 隐含风险：根据《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（以下简称《证据规定》）第57条规定，严重违反法定程序收集的证据材料不能作为定案依据。 根据《证据规定》第60条规定，行政机关在行政程序中，非法剥夺公民、法人或其他组织依法享有的陈述、申辩或听证权利所采用的证据，不能作为认定被诉具体行政行为合法的依据。 所以，由于执法程序不合法而收集到的证据，在行政诉讼中有可能直接遭遇“非法证据排除”规则，尤其是“案卷中无被查对象的有关陈述申辩材料”这一问题，在行政诉讼中，不仅其收集的证据不能作为认定稽查行为合法的依据，而且在实体法上，该行政处罚行为不能成立，在程序法上，该行政处罚决定无效。虽然，《行政处罚事项告知书》中有“逾期不陈述申辩的，视同放弃权利”的相关告知事项，但稽查案件一旦涉诉，有关相对人是到期被视同放弃了陈述申辩权利还是被剥夺了陈述申辩权利，税务机关不好举证。 （二）法律适用不恰当，隐含“依据效力待定”风险 问题表现：一是适用法律依据错误。二是适用法律依据不规范。三是大量引用规章以下（含规章）的规范性文件。此类问题，约占问题案卷的14%。有机肥生产线 隐含风险：根据《行政诉讼法》第52条及53条规定，在行政诉讼中，人民法院审理行政案件，以“法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例”为依据，国务院部委根据法律法规制定发布的行政规章和省级以下地方人民政府根据法律法规制定发布的地方政府规章仅为参照，即行政诉讼中，人民法院有权审核确认行政机关据以认定违法行为的行政规章是否合法有效，然后才决定是否“参照适用”；至于其他规范性文件，则效力级次更低，在行政诉讼中仅为“参考”。如果稽查案卷中据以认定案件事实的法律依据援引大量的规章以下（含规章）的规范性文件，则无疑使稽查案件的定案依据处于“效力待定”的风险之中。 （三）稽查证据不充分，隐含“定案证据不足”风险 问题表现：一是证据关联性不足，直接支撑案件定性的证据不充分，无关的证据却保留很多。二是证据形式上的合法性不足。有的案件税务稽查底稿和询问笔录有改动，但未有相关人员压指印、签字或盖章。此类问题在所有稽查案卷中问题比较突出，约占问题案卷的18%。 隐含风险：根据《证据规定》第39条规定，法庭质证阶段，双方当事人是围绕证据的关联性、合法性和真实性，针对证据有无证明效力以及证明效力的大小，进行质证。 根据《证据规定》第71条规定，经一方当事人或他人改动，对方当事人不予认可的证据材料，不能单独作为定案依据。 所以，案卷中证据资料的关联性、合法性的缺失或瑕疵，将直接影响该证据的证明效力。 （四）案件定性不准确，隐含“涉嫌职务犯罪”风险 问题表现：一是应当定性为偷税而未定为偷税进行处罚。二是定性处理与所附证据材料不相符。有些问题从案卷材料来看性质较重、金额较大，审理后认为违法情节轻微，却没有相应的证据材料能够证明纳税人违法情节轻微。三是处理处罚的标准不一。如对违法事实均为多抵进项税的案件，有的案件定性为偷税，进行了处罚，有的案件未定性为偷税，未作处罚。此类问题，约占问题案卷的11%。 隐含风险：根据《行政处罚法》第62条规定，执法人员玩忽职守，对应