论税收司法解释中的问题与对策研究.pdfVIP

论税收司法解释中的问题与对策 陈楚清 问题之提出 (一)税法解释的必要性：法律的共性与税法的特性 法律解释之所以存在和重要，原因在于“任何法律规范都是抽象、概括的规 定，要适用到显示生活中具体的人和事，需要法律解释的媒介作用；任何法律规 范都应该具有稳定性，要适应现实生活和人们认识的不断发展变化，需要法律解 释；法律适用不得不面对和克服法律规范自身存在的模糊和歧义，从而需要法律 解释。……因此，法律解释是法律实施的一个基本前提，也是法律发展的一种重 要方式。”① 法律解释存在的原因也同样存在于税法解释，除此以外的原因包括两个方 面，其一，税法的独特性决定了税法解释的独特性；⑦另一方面，税法中不同种类 的概念的存在也使得税法解释具有独特性。根据El本税法学者金子宏的观点， 税法中存在借用概念和固有概念两种，前者是借用从其他法律领域尤其是民商 法中的概念，如《个人所得税法》中的利息、股息红利等概念；固有概念是把社会 生活中或经济生活中的行为和事实不问接地通过其他法律领域的规定而是直接 地纳人税法中的概念，如“所得”就是为税法所固有的概念。借用概念和固有概 念的区分给税法的解释和适用带来了困难，特别是对借用概念的理解，是对其以 同在其他法律领域中所使用的概念相同的意思来理解还是以确保征收乃至税负 公平这一立场去按另外的意思来理解呢?③因为不同的取向产生的法律效果是 ①参见梁治平(编)：《法律解释问题》，法律出版社，1998年版，第174页。 ②税法的特性主要表现在税法结构的规范性、实体性规范和程序性规范的同一性、税法规范的技术 性、税法的经济性四个方面。正是这些特征．使税法解释表现出不同于其他法律解释的特征。参见刘剑 文(主编)：《税法学》(第二版)，人民出版社，2003年版。 ③参见金子宏：《日本税法，法律出版社，2004年版，第90页。 论税收司法解释中的问题与对策 ·127· 不同的。 因此，“税法的解释是税法实施过程中的重要环节，为了将抽象的普遍性税 法条文适用于变化着的具体税收行为、关系和事件，就必须对税法适用中的难点 重点作出有权解释。税法解释的质量影响税法作用的发挥。”① (二)税法解释的现状：司法功能的残缺与行政解释的膨胀 同样是法律解释，税法与其他如民法、刑法等法律相比，解释权主体的归属 是最大的不同。如民法、刑法在适用时，均是由最高人民法院做出司法解释。而 税法的解释则不同。根据笔者在北大法律信息网“中国审判法律应用支持系 统”的检索，自1980年至今，最高人民法院曾经做出过26次税法解释。其中有 16次属于刑法解释，如2002年的《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具 体应用法律若干问题的解释》、《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件 具体应用法律若干问题的解释》；其中有6次属于对《税收征管法》及此前的《税 收征管条例》和个别税种法的解释，如《最高人民法院行政审判庭对江西省高级 人民法院(关于人民法院能否直接受理因纳税主体资格引起的税务行政案件的 个特点：第一，从解释对象来看，偏重对《刑法》中税收条款的解释，对单独的税 法解释较少；第二，偏重对税收程序法的解释，对作为实体法的各税种法解释 较少。 税收征纳活动是一个复杂繁琐的过程，对税务机关与纳税人而言也是一个 利益博弈的过程，那么除了全国人大制定的少数基本税收法律以及国务院制定 的税收条例以外，据以规范各级征税机关与纳税人间行为的规则是如何产生的 呢?根据目前的情况来看，主要是以国家税务总局颁发的文件为主，其形式大都 是以“通知”、“批复”、“通告”存在，其内容主要是对现行税收法律和条例的细化 和解释，包括对税率、减免税、纳税期限等问题的具体规定和解释，如《国家税务 家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知》(财税[2005]102号) 等。对此，可以概括出以下两个特点：第一，解释范围广，既有对现有税收法律法 规的解释，也可能会超出现有的税收法律法规；第二，解释频率快，与最高人民法 院20年才做出26个相关税法解释相比．从国家税务总局自1980年至今出台过 的4997个文件来看(很大部分是以税法解释的形式存在的)，几乎每天都会作 出新的解释。 综合以上的资料统计，可见，以财政部、国家税务