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浅析有限公司整体变更涉及的纳税问题 为了满足连续计算业绩的条件，按账面净资产值折股整体变更为股份公司是绝 大多数有限公司走向资本市场的第一步。依据《公司法》“有限责任公司变更为股份 有限公司时，折合的实收股本总额不得高于公司净资产额。有限责任公司变更为股 份有限公司，为增加资本公开发行股份时，应当依法办理”的规定，整体变更的通 常做法是以有限公司截至基准日审计的净资产折股，余额计入资本公积。根据现行 《企业会计准则》，改制基准日有限公司的净资产包括实收资本、资本公积（包括 “资本公积——资本溢价”、“资本公积——其他资本公积”两个会计科目）、盈余 公积、未分配利润四部分，改制后这四部分将转化为两部分：股份公司的 “股本” 和 “资本公积——股本溢价”。 一、整体变更涉及的个人所得税纳税义务 （一）一般处理原则 现行的《中华人民共和国个人所得税法》规定，利息、股息、红利所得应缴纳 个人所得税，适用20% 的比例税率。利息股息、红利所得以每次收入额为应纳税所 得额。 即：应纳个人所得税额=每次收入额*20% 根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通 知》（国税发[1997] 198 号）的规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、 红利性质的分配，对个人所得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得 税。随后，《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增 值所得应纳个人所得税的批复》（国税函发[1998]289 号）规定，国税发[1997] 198 号 中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金， 将此转增股本由个人取得的数额不作为应税所得征收个人所得税，而与此不相符合 的其他资本公积金分配个人所得税部分，应当以“利息、股息、红利所得”项目征 收个人所得税。 根据《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》 （国税函[1998]333 号）的规定，公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积 金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再 以分得的股息、红利增加注册资本。由于有利润分配，因而会涉及所得税纳税问题。 对于其他资本公积需要注意的是，下面四种情况中的其他资本公积属于企业各 项资产在持有期间增值产生的资本公积，在资产处置前，该其他资本公积属于不能 动用的所有者权益，税法和会计均不确认损益，不能转增资本：采用权益法核算的 长期股权投资因被投资方除净损益以外所有者权益的其他变动产生的其他资本公积； 可供出售金融资产在资产负债表日的公允价值大于其账面价值的差额产生的其他资 本公积；自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换日 的公允价值大于其账面价值的差额产生的其他资本公积；金融资产重分类时的差额 产生的其他资本公积。这四种其他资本公积均属于企业未实现的收益，等这些真正 实现时将会转化为利润表的“投资收益”项目，然后进入未分配利润或盈余公积后 才能转增资本。 根据以上文件，有限公司整体变更为股份公司后可能会产生四种情况： 1、除实收资本、资本公积（溢价）外的净资产在改制时全部纳税 例如：有限公司改制日经审计净资产1000 万，其中实收资本200 万，资本公积 （溢价）200 万，盈余公积300 万，未分配利润300 万；变更为股份公司后股本200 万，资本公积800 万。这种情况如下表： 有限公司 股份公司 实收资本200 股本200 资本公积-资本溢价200 资本公积-其他资本公积0 资本公积——股本溢价800 盈余公积300 未分配利润300 按照上述文件的精神，如果认为股份公司股本全部来自于有限公司实收资本， 则无需纳税。实际操作中，有企业试图先让原来的盈余公积、未分配利润进入股份 公司资本公积，改制后再把股份公司资本公积（溢价）转增股本，按照上述文件的 精神，资本溢价转增股本无需纳税，这时会有逃避纳税嫌疑。针对这一情况，地方 税务机关除了在股份公司资本公积转增股本时要求核查资本公积来源并要求补税外， 为了尽早堵塞这一漏洞，不少地方税务机关会