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对强调事项段审计报告类型的探讨 张志华① 王致用② (北京亚洲会计师事务所有限公司湖北分公司，武汉湖北430071) 【摘要】本文从理论和实践两介方面分析强调事项段审计报告类型的演变过程及依据； 并论述强调事项段所作的说明，不是针对会计报表本身发表意见的，其说明是提醒会计报表使 用人关注会计报表之外的对被审计单位财务状况、经营成果及现金流量等有重大影响的事项； 最后对可以出具强调事项段审计报告类型的重大事项进行了归纳． 【关键词】强调事项段 审计报告类型 2003年4月新修订的《独立审计具体准则第7号——审计报告》及《中国注册会计师执业 规范指南第5号——审计报告(试行)》中均提到强调事项段的审计报告类型。此类型实际上是 原带解释段(说明段)审计报告类型的修订。本文试就强调事项段审计报告类型的演变及修订 后的改进提出探讨，以此求教于各位同仁。 一、强调事项段审计报告类型的演变 我国《独立审计基本准则》规定，注册会计师在对被审计单位会计报表实施了必要的审计 程序后，可以出具无保留意见、保留意见、否定意见、拒绝表示(无法表示)意见四种意见类 型之一的审计报告。但《中国注册会计师独立审计准则释义》(第一辑)中却提到带解释段(说 明段)无保留意见审计报告类型，并在其编著的《中国注册会计师独立审计问题解答》(第一辑) 中及以后每年(至2002年)的注册会计师全国统一考试指定辅导教材《审计》中均将无保留意 见审计报告分为标准无保留意见和带说明段(即强调事项段)无保留意见，并对出具说明段无保 留意见审计报告的6种重要事项进行了详细说明，由此使审计报告类型引申为5种，结果容易 造成注册会计师出具不恰当的审计报告类型，形成审计风险，承担法律责任。下面从理论和实 践两个方面对其演变过程进行分析。 (一)理论上的困惑 新的审计报告准则修订以前的历年注册会计师全国统一考试指定辅导教材《审计》(以下简 称教材)中指出，当注册会计师出具无保留意见审计报告时，如果认为必要，可以在意见段之 后增加说明段，增加对重要事项的说明，这些重要事项包括重大不确定事项，一贯性的例外事 项，注册会计师同意偏离己颁布的会计准则，强调其一事项，涉及其他注册会计师的工作，被 审计单位对外披露信息的重人差异等6种事项。 从国外看，美国《公认审计标准》中规定，存在上述前5种事项时，审计人员可以采用带 说明段无保留意见审计报告。英国也采纳这种作法，《国际审计准则》也部分吸收了此种做法。 国张志华，男，39岁。大学文化，高级审计师，中国注册会计师，洼船资产评估师，造价T程师。自2001年以 来，先后在《财政监督》、《湖北工程造价管理》、《注师家阔》等刊物l：发表会计、审计、工程造价类专业论文 多篇。 岱{：致用，男，1968年12月生，大学文化，高级会计师，中国注册会计师．中国会计学会财务成本分会会员， ‘经济研究》特约通讯员，《财会审论坛》特约作者。在国家和省部级刊物，I：发表会计、审计等经济类专业论文 40余篇，其中多篇在伞国获奖。 558 澳人利哑的审计准则仍保留无保留意见、保留意见、否定意见、拒绝表示意见这四种意见类型， ’ 对带说明段无保留意见的情形，皆以保留意见方式对待。 ．。 可见。我国制订的《独立审计准则》中的审计报告类型同澳人利弧比较接近。 此次新修订的审计报告准则，对上述6种事项仅保留第l项。笔者认为删除第2种、第3 种、第4种、第5种情形是有理论根据的。具体分析如下： 1．一贯性的例外事项。当被审计单位会计政策或其会计处理方法要改变，应当对这种改变 的性质和影响做出充分说明。注册会计师认为这种变动是合理的，应出具无保留意见的审计报 告；注册会计师认为被审计单位这种变动是不合理且很重要的，但被审计单位拒绝进行调整， 应依其对会计报表影响的重要程度不同，出具保留意见城否定意见的审计报告。 2．注册会计师同意偏离已颁布的会计准则。笔者认为，会计准则是一个原则，对会计准则 的具体运用是具有灵活性的，是有弹性区间的。被审计单位的经济业务会计处理必须遵循会计 准则，在会计准则所许可的范围内进行账务处理。注册会计师不应同意偏离已颁布的会计准则， 除非该项目不重要或者对会计报表的影响不大。 如果被审计单位偏离已颁布的会计准