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会计准则一所得税法分离的经济后果研究 公针喀则一所得税法令离份经济后察研究 徐 j弘刘行 (中国人民大学 商学院，北京 100872) 提 要: 白 17992 年以来，我国会计准则共经历了四次大的变迁，使会计准则与所得税法的分离程度不断扩大。会计准 则与税法的分离保证了会计独立性的不断加强，但也使企业在进行会计核算时常出现滥用会计政策、不同程度地进行盈余管理 的现象，使会计信息丧失了部分功能、信息不对称。为了减少会计准则与所得税法分离带来的负面影响，应完善会计利润一税 收所得差异的信息披露、协调会计准则与所得税法的制度差异等措施。 关键词: 会计准则交迁;会计准则一所得税法分离;会计利润一税收所得差异 中图分类号F230 文献标识码 A 文章编号∞3 -3637 {2012}02 -∞，76 -04 自 1992 年 11 月颁布《企业会计准则》以来，我国会计准 则①共经历四次较为重大的修改，实现了我国会计准则与国际 财务报告准则的实质性趋同，企业的会计信息质量也得到了逐 步提升。随着会计准则的不断变迁，会计准则与所得税法完成 了从统一到分离的过程(以下简称;会计一税法分离; ) ，而且 分离程度逐步扩大。;会计一税法分离;使会计核算的独立性 加强，但也产生了负面的经济后果，如滥用会计政策，造成会计 信息不对称等等。因此，如何正确认识;会计一税收分离;的必 然性、如何直面其经济后果、如何规范会计处理显得十分必要。 一、会计准则变迁与会计一税法的逐步分离 1992 年以前，我国实行以计划经济为主的经济体制，会计 制度与所得税法的规定基本一致。 1992 年 11 月，财政部颁布 了《企业会计准则gt; ，引入了国际通行的会计惯例，其中最具代 表性的是会计稳健性原则(也可称之为谨慎性原则)。会计稳 健性原则和税收公平原则不相容，税收依据公平原则要求税收 征管的公平，也要求对会计利润的公平征税;会计稳健性原则 却要求公司对收入和损失的确认采取谨慎的策略，即尽量确认 损失和谨慎确认收入。正是 1992 年的会计改革，使得我国企 业的会计利润与税收所得首次出现了明显的差异，由此拉开我 国会计准则与所得税法分离的序幕。 为了进→步贯彻国际通行的会计原则，适应我国社会主义 市场经济发展的需要，加强股份有限公司会计工作，维护投资 者和债权人的合法权益， 1998 年，财政部颁布的《股份有限公 司会计制度》进一步扩大了会计稳健性原则的使用范围，加大 了企业在会计政策选择方面的自主权。如企业应计提四项准 备(短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期技资减值准备和应 收款项坏账准备)、开办费的摊销由不少于 5 年改为不超过 5 年。相比会计准则，所得税法却无多大变动，特别是在所得税 的税前扣除办法上并未出台新的规定，导致 1998 年的会计改 革进一步加大了我国;会计一税法分离;的程度。 2001 年开始实行的《企业会计制度上将各行业的会计核 算进行统一规范，完成了我国会计发展史上一次非常重要的改 革。相比 1998 年的会计改革，这次会计改革所影响的范围更 为广泛，且在;会计一税法分离;的路上又迈出了一大步。如 《企业会计制度》扩大了减值准备的计提范围，要求企业计提八 大减值准备(短期投资跌价准备、坏账准备、存货跌价准备、长 期投资减值准备、委托贷款减值准备、固定资产减值准备、在建 工程减值准备、无形资产减值准备) ，且减值准备可以在以后年 度进行转回;开办费的摊销年限改为一次性摊销完毕。这些改 革措施的直接后果是，企业会计利润与税收所得之间的差异扩 大，也由此引发了 2∞3 年 4 月国家税务总局 45 号文件的出 台。该文件提到自 2∞1 年《企业会计制度gt;lt;财会字[2棚〕 25 号)执行以来，基层税务机关和许多企业财务人员普遍反 映，税法与会计制度适度分离是必要的，但差异也需要协调。 为减轻纳税人财务核算成本和降低征纳双方遵从税法的成本， 有利于企业所得税政策的贯彻执行和加强征管·…..现就贯彻 执行企业会计制度需要调整的若干所得税政策问题通知如下 …;文件的出台无疑承认了差异的存在，并允许企业进行纳 税调整。该文件的出台并没有使企业的;会计→税收分离;程 度得到显著的降低，反而呈逐步上升趋势。 2∞6 年，我国对会计准则再次进行了大幅修改，财政部颁 布了包括 1 项基本准则和 38 项具体准则的《企业会计准则gt; , 并于 2007 年开始正式实施。这次改革基本实现了我国会计准 则与国际财务报告准则的实质性趋同，其最大的亮点就是大量 引人公允价值的计量属性，即在 23 项会计准则中均涉及公允 价值的计量。但所得税法只认可历史成本计量，因此，公允价 值的引入，进一步扩大了会计利润一税收所得差异，在原有差 异存在的基础上，又产生了