销售当事人之认定上-植根法律网.PDFVIP

植根雜誌第二十八卷第三期 27 銷售當事人之認定(上) 黃 茂 榮* 【目 次】 壹、契約或銷售當事人之認定 二、通謀虛偽意思表示與隱藏行為 一、契約當事人或納稅義務人之認定原則 三、加盟店在其銷售關係的當事人地位 (一)以名義人為準 四、借名或借牌營運 (二)委任：直接代理或間接代理 五、品牌貨物供應商與賣場之聯盟 (三)仲介：居間、行紀與經紀 (一)品牌貨物或勞務之銷售通路的特色 二、通謀虛偽意思表示之隱藏行為的當事人 (二)品牌貨物或勞務之通路障礙 三、信託業務之契約當事人 六、非實際交易對象 四、人頭契約與真實契約當事人 參、代開發票與虛設行號 五、金流、物流、服務流不等同於履行行為 肆、消費財之分散與資本財之集中 六、應以履行行為而非以物權行為 一、消費財之分散：營業人規模由大變小 或事實行為逆向推論銷售關係 二、資本財之集中：營業人規模由小變大 貳、契約類型之否認與契約當事人之認定 一、經銷、代銷或仲介 除進口貨物外，營業稅以貨物或勞務之「銷售」為其稅捐客體。該客體歸屬 於從事「銷售」之營業人。因此，自然以銷售營業人為其納稅義務人。其因銷售 貨物或勞務，而對於該管稅捐稽徵機關應繳納之營業稅額，稱為銷項稅額。而其 交易相對人，亦即購買人則為該營業稅額之轉嫁對象。如購買人為營業人，該營 1 業稅額對其轉嫁後，成為其進項稅額 。在此意義下，銷售貨物或勞務之雙方當事 * 司法院大法官、台灣大學法律學院兼任教授 1 營業稅法第十四條第二項規定：「銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業 稅額。」第十五條第三項規定：「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅 額。」該二項規定使用的語法「銷項稅額，指……」及「進項稅額，指……」本來固為「名詞定 義」的語法，無關「當為」的命令。然因銷項稅額具有債務性格，所以其定義中還是包含「應予 履行」的債務特徵。不過，銷售營業人之債務為應繳納，而非應收取營業稅。此外，其繳納義務 營業稅法另有清償期的規定，不是在銷售貨物或勞務時。其次，購買營業人並無依規定支付營業 稅的義務，而只是可能受來自銷售營業人之營業稅的轉嫁。是故，其定義建議分別修正為：「銷 項稅額，指營業人為銷售貨物或勞務，而應依規定繳納之營業稅額。」「進項稅額，指營業人因 購買貨物或勞務，而依規定受轉嫁之營業稅額。」惟自「應繳納之銷項稅額」得扣抵 「當期及留 抵之進項稅額」（營業稅法第十五條第一項、第三十九條第二項）。 28 銷售當事人之認定(上) 人的認定，一般情形應無太大疑難。然因（1）在營業稅之稽徵實務，拒絕跟隨民 事法之建制的基礎原則，配合代理制度，以其相關意思表示之名義人為依據，認 定契約當事人，（2 ）將金流、物流、服務流（物權行為、準物權行為或事實行為） 等同於履行行為，（3 ）不熟悉指示給付之履行關係的邏輯結構，（4 ）否認與重 構當事人選擇之契約類型，（5 ）隨意否定當事人選擇之仲介與經銷關係，（6 ） 將無名契約硬套於有名契約等事由，導致在銷售關係當事人之認定上，徵納雙方 常有認識的差異，從而引起營業稅納稅義務之歸屬的爭議，放大營業稅之逃漏的 事態。歸納之，這些問題皆與稅捐法與民事法之規範間的脫節有關。 壹 契約或銷售當事人之認定 民法將行為區分為法律行為與事實行為，將法律行為區分為債權行為與物權 行為。基於自《私法自治原則》引伸之契約原則，貨物或勞務之銷售必須有債權 行為為其發生之規範基礎。此為民商法上所稱之原因關係。銷售之典型的態樣為 有償契約，銷售關係之雙方當事人因其所據以發生之債權行為而互