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非审计服务、经济依赖性与盈余稳健性廖洪翟华云（武汉大学经济与管理学院湖北武汉430072）摘要：本文以2001-2005年按照证监会2001年12月发布的《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号－支付会计师事务所报酬及其披露》规定披露支付给会计师事务所报酬的A股沪市上市公司为研究对象，用未预期非审计费用率来衡量事务所对客户的经济依赖性，验证了事务所的经济依赖性对盈余稳健性的影响。研究表明：事务所的经济依赖性越强，公司的盈余稳健性越高，即事务所的经济依赖性提高了公司盈余稳健性。关键词：非审计服务经济依赖性盈余稳健性一、引言外部审计是一种有效的监督形式（Jensen和Meckling，1976；Watts，1977；Watts和Zimmerman，1986），外部审计师通过减少会计信息可能发生的误报而增加了财务报表的价值。DeAgenlo（1981）曾将审计质量归纳为审计师是否能够发现会计报表存在的错弊以及审计师是否能够报告已发现的会计报表错弊，所以围绕事务所经济依赖性和财务报告质量关系的研究很多。近几年来，围绕事务所经济依赖性研究更多的是非审计服务的提供，随着安然事件的爆发，美国以及其它国家的管制者和会计执业人员发起了限制会计师事务所向审计客户提供非审计服务的活动，他们声称：非审计服务的提供导致形式上和实质上审计师独立性的削弱，实质上审计师独立性的削弱会最终导致低质量的财务报表。造成这种情况的原因有二：首先审计师在评价自己对审计客户所提供的咨询服务时，很难做到客观公正；二是非审计服务的利润要远远大于审计服务，审计师为了不失去非审计业务，很难约束审计客户激进的会计行为，所以不能保证审计意见的质量；然而，另外一些批评家认为，国际会计师事务所有动机维护他们的声誉，因为低质量审计会使其丧失声誉，随之带来的损失就是他们可能会减少高审计费所赚取的利润（Craswell、Francis和Taylor，1995），非审计服务的提供更加使注册会计师保持较高的独立性，从而提高财务报告质量。鉴于以上原因，美国国会2002年通过的Sarbanes-Oxley法案中对此问题予以高度关注，禁止注册会计师向审计客户提供大部分类型的非审计服务。我国证监会于2001年12月发布的《公开发行证券的100公司信息披露规范问答第6号－支付会计师事务所报酬及其披露》中要求：对于支付给会计师事务所的报酬，上市公司应当分别按照财务审计费用和财务审计以外的其他费用进行披露；为上市公司担任财务审计业务的会计师事务所，如同时为上市公司提供了其他收费服务（如咨询服务），上市公司董事会应当在披露支付会计师事务所报酬后，同时披露董事会关于其他服务收费是否影响注册会计师审计独立性的意见。在国外，事务所的经济依赖性对审计独立性、审计质量以及财务报告质量的研究并没有取得一致意见，那么在我国，事务所的经济依赖性是否影响到财务报告质量呢？本文拟从非审计服务对盈余稳健性影响的角度对此问题进行探讨。二、文献回顾（一）非审计费用和审计师独立性非审计服务影响审计师独立性的研究主要从两方面进行，一是从审计报告的削弱来研究审计独立性的减少，审计质量反映了发现和报告会计报表中错误的联合概率（DeAngelo，1981），因此许多研究者调查了非审计服务的提供在多大程度上能够影响审计报告的质量，在对澳大利亚上市公司的研究中，虽然Wines(1994)研究发现了非审计费用可能会减少审计报告的质量，但是大部分的澳大利亚学者并没有发现非审计费用和审计报告质量之间的联系（Barkess和Simnett，1994；Craswel，1999）；Lennox(1999)也未能发现英国公司中非审计费用和审计报告质量之间的联系；对美国上市公司的研究也得到同样结论（DeFondetal.，2002）。另一种是研究和审计失败相关的法律诉讼，Palmrose(1999)提供了审计师受到法律诉讼的相关因素，但是并没有发现非审计服务的提供减少审计师独立性的证据；Antle，Griffin，Teece和Williamson(1997)同样发现在审计师法律诉讼中，非审计服务的引用相当少，而且审计师法律诉讼大部分是由于审计师有保证的责任，而不是由审计质量引起的。用审计报告质量来衡量审计师独立性有其固有的缺陷，因为合格的审计报告只能表明审计师在多大程度上报告了发现的财务报告错误，而并不能表示审计客户已经修改了他们偏爱的会计处理方法（Ruddock和Taylor，2006）。（二）非审计服务和财务报告质量除了非审计服务影响审计独立性的呼声外，也有许多批评家认为非审计服务的提供导致了财务报告质量的下降，近来许多研究开始关注财务报告质量和非审计费用之间的联系，其中之一就是研究非审计服务的提供和盈余管理之间的关系。许多学者用盈余管理（即未预期应计项目、是