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公允价值计量对审计费用影响实证研究 公允价值计量对审计费用影响实证研究 　2014年1月26日，财政部发布了《财政部关于印发的通知》，预示着公允价值计量在未来会得到更加广泛的运用。但2010年11月1日发布的注册会计师审计准则中已经将有关公允价值计量披露的审计准则废止，且在2014年会计准则发生重大变化后，并没有出台相应的审计准则与之相匹配，这就使得注册会计师在审计的工作过程中遇到公允价值相关问题时没有相应的审计准则加以指导。 　　公允价值计量的推广有许多益处，然而，由于公允价值计量方法较为复杂，市场直接或间接的观察值不易获得，注册会计师在审计时需要更多的职业判断和评估技能进行估值，注册会计师的审计风险和审计成本大大增加。审计风险直接影响着审计质量，而审计费用与审计质量有着密切的联系。因此，在高审计风险的情况下，注册会计师需要投入更高的审计成本以保证审计质量，相应地，也必然需要上市公司支付更高额的审计费用。 　　基于以上背景，本文将在国内外学者已有研究成果的基础上，从利润表相关项目出发，研究在没有相关配套审计准则的情况下，公允价值计量方式的运用将会对审计定价产生怎样的影响。 　　二、理论分析及研究假设 　　（一）审计费用的内涵与构成 　　审计服务是会计师事务所的一种产品，而审计费用则是提供这种产品的价格，是客户对于会计师事务所提供专业服务的报酬（张继勋、刘立成，2006）。 　　在美国等发达国家，审计费用一般被认为由三个部分组成：一是审计服务产品本身的生产成本，二是或有损失费用，最后则是会计师事务所提供审计服务的正常利润。审计服务的生产成本主要受到被审计对象资产规模、业务经营的负责程度以及内部控制的强弱等因素的影响。而或有损失费用则一般取决于由于法律诉讼带来的直接损失以及诉讼带来的名誉受损进而对未来审计费用可能减少的影响，因此，被诉讼风险在一定程度上决定了或有损失费用。国内审计市场起步较晚，所以对于审计收费的研究也相对较晚。他们的观点和国外学者的研究结论基本上是保持一致，认为审计费用主要由固定审计成本、预期风险成本、正常利润组成（赵立三等，2007）。 　　（二）审计费用的影响因素 　　国内外学者对审计费用的研究主要集中其影响因素上，研究成果表明影响审计费用的因素多而且复杂，总结起来，它们大致可以分为两类：公司自身状况因素和会计师事务所特征。 　　在公司层次，Simunic（1980）首次提出了审计费用的定价模型，研究分析了10个可能影响审计收费的因素，发现上市公司资产规模、资产负债率、行业类型、控股子公司个数、年度审计意见类型、前两年的盈余状况及上市公司内部审计成本是能够影响审计费用的主要因素。Carcelloetal.（2002）考察了公司董事会特征对会计师事务所审计费用的影响。结果发现董事会的独立性越强、勤勉度和专业性越高，事务所的审计费用也越高，这表明公司董事会特征会显著影响到审计费用。在国内，王振林（2002）在研究我国审计市场及审计收费影响因素时主要借鉴了Simunic的模型，认为影响我国审计收费的最主要因素是被审计单位规模、客户审计的负责性。罗永等（2014）以2010年—2011年沪深两市上市公司为样本，从关联方交易的角度进行了研究，結果表明关联交易越多的上市公司被索取的审计费用越高。 　　在事务所层次，审计费用是否受到事务所规模和品牌影响显得尤为复杂，国内学者在这方面也存在着广泛的争论。李爽和吴溪（2004）的研究表明，“十大”与非“十大”之间的审计费用没有显著差异。但王善平和李斌（2004）用2002年深市上市公司的审计费用数据研究发现，“二十大”具有显著的审计费用溢价。朱小平和于谦（2004）也发现“十大”的审计费用要明显高于非“十大”事务所。陈平和戴志燕（2008）针对2005年100家需要双重审计的上市公司审计费用进行研究，比较了国际事务所与本土事务所之间审计费用的差异。他们发现国际大所，尤其是国际“四大”的收费远高于本土所。 　　（三）公允价值的确认方式 　　市场化程度是影响公允价值计量方式的重要因素之一。而相对于西方发达国家，我国市场化程度相对较低，资产和负债存在很多非活跃的交易市场。基于这种国情，我国在第39号准则《公允价值计量》中将公允价值计量所使用的输入值划分为三个层次，并规定首先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输入值，最后使用第三层次输入值。第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。第三层次输入值是相关资产或负债不可观察输入值。总体来讲，后两个层次的输入值在确定时，受会计人员主