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关于环境绩效审计定位问题的探讨 　　【摘 要】 文章从分析受托经济责任与审计的关系入手,指出环境审计是受托经济责任向环境领域扩展后形成的一个审计新分支。在此基础上通过对审计目标的分析,说明环境绩效审计是环境审计的一部分,从而确立了环境绩效审计在整个审计体系中的地位,进一步明确了环境绩效审计与审计、环境审计、绩效审计的关系。 　　【关键词】 环境绩效审计;定位; 受托经济责任 　　 　　一、问题的提出 　　随着社会经济的发展,人类面临的生产和生活环境在日益恶化。于是人们开始关注环境问题,并从各自的角度探求解决问题的手段和方法,审计工作者和研究者也不甘落后,环境审计应运而生。近年来,从各国的审计实践和理论研究上看,审计正在不断向绩效审计延伸;环境审计作为审计的一个分支,也正向环境绩效审计领域拓展,很多学者也开始研究和探讨环境绩效审计的相关问题。 　　有些学者的研究是从环境绩效审计定义开始的,但他们却忽视了一个重要问题――环境绩效审计的定位问题,即如何确立环境绩效审计在审计体系中的地位,并进一步确定环境绩效审计与审计、环境审计和绩效审计的关系。因为定位问题是对环境绩效审计进行定义的前提和基础,而且将进一步决定环境绩效审计的目标、对象、内容、方法等一系列问题。到2009年6月为止,在可以获取的题名中包含“环境绩效审计”的33篇文献(包含1篇博士论文、6篇硕士论文和26篇期刊论文)中,有12篇文献探讨了“环境绩效审计定义”,但却没有一篇文献将“环境绩效审计定位”单列标题研究。当然,有少数学者在研究中提及“环境绩效审计在环境管理系统中的地位”、“环境绩效审计是传统审计的新发展”,但并没有进一步详细探讨环境绩效审计在环境审计,乃至整个审计体系中所处的地位。有的学者也提出“环境绩效审计是环境审计与绩效审计的交叉与共同发展趋势”,而这一论断似乎也有欠妥之处。 　　 　　二、环境审计与审计:环境审计是审计的一个分支 　　探讨环境绩效审计的定位问题,必须首先界定环境审计与审计的关系。 　　(一)审计与受托经济责任 　　“审计与受托经济责任关系之间,是一种相互依存???关系。没有受托经济责任,就无所谓审计;同样,没有审计,受托经济责任也就成为一句空话。”英国会计审计学家D?弗林特(David Flint)教授也认为:“作为一种几乎普遍的真理,凡存在审计的地方,就一定存在一方关系人对另一方或其他关系人负有履行受托经济责任的义务这样一种关系……此种关系的存在是审计的重要条件,可能还是最重要的条件。”可以说,受托经济责任是审计产生和发展的动因和推动力。 　　受托经济责任(Accountability)的定义尚未统一,下文仅列举一些有代表性的定义。“受托经济责任是指一定的经济主体赋予其财产管理者保管和运用所有财产的权限,并要求他们负起管好、用好这些财产的责任。”“加拿大审计长公署认为,受托经济责任是指对授予的某项职责的履行义务作出回答。它假设至少存在两方:一方授予职责;另一方接受这一职责,并承担责任,对履行这一职责的方式作出报告。”“一方接受另一方的资源,为另一方经办某项规定的工作,这经办的一方对出资的一方就负有一个善良管理人应负的会计责任(Accountability)。也就是说,负有以最大善意管理并使用出资人资金,最经济有效地完成出资人委托的工作,尽可能及时而准确地记录、计算资金收支的情况,根据收支凭证,向出资人公正而真实地提出会计报告的责任。”“受托经济责任就是按照特定要求或原则经管受托经济资源并报告其经管状况的义务。” 　　从上述国内外对受托经济责任的定义可以看出,受托经济责任是由受托人承担的一种经济责任,它因受托人经管委托人的经济资源而产生。而受托经管经济资源的过程也正是运用经济资源进行生产经营的过程,即受托人经管经济资源是通过从事经济活动来实现的。因此,本文将受托经济责任定义为:受托经济责任是指受托人在从事经济活动中对委托人承担的责任。 　　(二)环境审计与受托环境责任 　　由于环境问题是经济发展与环境保护的矛盾表现,即环境保护问题是人类不合理的经济活动产生的,而环境保护问题的解决又依赖于一定的经济基础,所以,完全有理由作出如下结论:环境保护活动实质上是一种经济活动。基于说明问题的需要,可以把经济活动分为常规经济活动(即无环境、质量等特殊问题的经济活动)、环境经济活动(即与环境问题有关的经济活动)、人力资源经济活动(与人力资源问题有关的经济活动)和质量经济活动(即与质量问题有关的经济活动)等,由此受托经济责任也可分为受托常规责任、受托环境责任、受托人力资源责任、受托质量责任等。环境审计与审计的关系具体见图1。 　　有鉴于此,可以说,受托环境责任是受托经济责任的一个方面,审计的对象是受托经济责任,环境审计的对象就是