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基于会计伦理制度化的思考 　　摘要：随着我国会计法规制度建设的逐步完善，会计制度伦理已成为会计界研究的热点问题。本文试图从伦理学的视角来分析会计法规制度的制定及执行问题，以期对我国会计伦理道德建设提供参考。 　　关键词：伦理　会计伦理　制度化 　　 　　我国虽然在会计法、会计准则基本准则、注册会计师职业道德准则中规定了有关客观、真实、公允等伦理原则，在《会计基础工作规范》中规定了会计职业道德规范，但由于前者原则性太强，无相应执行细则，可操作性较弱；而后者概括性和层次性不强，且不具有强制性，执行力度较弱。因此，我国现有法规制度以及会计职业道德规范难以解决会计伦理道德失范问题，使得会计造假案时有发生。本文试从会计伦理制度化的角度来探讨会计伦理问题，以期对我国会计法规制度建设以及会计伦理道德建设提供参考。 　　 　　一、会计伦理制度化的内涵 　　 　　(一)制度伦理与伦理制度20世纪80年代以来，我国思想理论界在对西方制度经济学的引进和借鉴的基础上，提出了“制度伦理”概念。制度伦理问题提出后，引起了人们的广泛关注，并成为学术界研究的热点。目前学术界对伦理制度的理解，主要思路有：一是制度的伦理化；二是伦理的制度化；三是二者的结合。沿着不同的思路，对制度伦理的界定各有不同，而究其存在不同思路的原因，在于对“制度”和“伦理”的理解不同。如制度经济学派代表人物康芒斯认为制度是以“集体行动控制个体行动。”诺斯则更直观地表述为“制度是社会游戏的规则，是人们创造的，用以限制人们相互交流行为的框架。”我国《现代汉语词典》中将“制度”解释为“在一定历史条件下形成的政治、经济、文化等方面的体系。”即“制度”不是一般意义上的规范、习惯，通常是指有组织的、整套的社会规范体系。制度本身并不是空泛的，而是既有主体，又有客体，既有形式，又有内容的。而这些方面是否合理，是否公正，是制度伦理不可或缺的内容。另外，学术界对“伦理”的理解也并不一致，通常人们总是将伦理等同于道德，如亚里士多德等学派。而到了黑格尔时代，其将伦理和道德加以区分，认为道德是主观意志的法，而伦理的对象，主要是关于国家、政府和国家体制，并进一步表述道德是主观的，伦理是客观的。在我国古代文献中，伦理是指处理人们之间不同的关系以及所应当遵循的各种道理或规则。笔者认为对制度伦理的理解，第三种思路最为恰当，制度伦理既包括制度的伦理化，又包括伦理的制度化，即制度和伦理是相互渗透，相互支持的。制度伦理凝结了制度评价和伦理实现两方面的问题，体现了两者的辩证关系，制度评价即为从伦理的角度对制度的合理性和公正性作出评价；而伦理实现则指伦理原则通过制度的形式得以实施。 　　对伦理制度化的理解，曾经出现过多种观点，其中：一种观点认为，伦理的制度化是以制度为中心，强调伦理道德制度化，明文化，主张道德立法；另一种观点认为，制度伦理就是“伦理制度”、“道德制度”等，以陈筠泉、王南提、刘怀玉等为代表。这种观点认为，社会转型时期，随着改革进一步深入，社会生活、伦理道德观念均发生很大变化，特别是随着市场经济体制的建立，仅靠传统道德的软约束已很难满足社会发展的需要，迫切需要伦理制度化加以保障，而现阶段道德建设所存在的根本问题是制度化程度低，表现为制度供给不足、制度供给结构失衡、制度供给质量低等特点。因而，从制度方面来解决市场经济中的伦理问题就成为切入点；还有一种观点认为，制度伦理是与政治、法律、经济制度相并存的，且借助于这些制度力量所形成的“道德法庭”，是针对全体社会成员和组织行为的道德约束、监督及激励机制。此种观点突出了制度建设的重要性，强调伦理建设必须走制度化的道路。以上观点尽管表述不一，但其核心思想都是强调伦理原则以制度的形式对外体现。由此，可以将伦理制度化定义为，是将一定的社会伦理原则以制度或法律作为载体和表现形式，来调节各种社会关系。伦理制度化作为一个概念，是现代伦理学的核心思想。在当今市场经济转轨时期，各种不良的社会风气和价值取向迅速滋生和不断蔓延，社会道德水平下降，如在市场交易时违背诚信原则，进行恶性竞争等，鉴于此，在经济领域，尤其是在会计领域讨论伦理制度化问题具有重要意义。 　　(二)会计伦理与会计职业道德　“会计制度伦理”这一概念，严格来讲是由制度伦理派生而来的，由于制度伦理包括制度的伦理化与伦理的制度化两个方面，因此会计制度伦理也包括会计制度的伦理化和会计伦理的制度化两个方面。本文重点探讨会计伦理制度化这一方面。目前，我国对会计伦理学的研究尚处于理论探索阶段，主要是对会计伦理学的研究对象、涵义、性质、结构及研究方法等方面进行初步探讨，而对会计伦理的界定很少。大多学者认为会计伦理就是会计职业道德，并将二者结合，因而有会计伦理道德的说法。实际上，会计伦理与会计职业道德虽然意义相近但却并不等同。从