持有待售资产准则解读与分析.docVIP

持有待售资产的准则解读与分析 　　中图分类号：F830 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2011）12-374-02 　　摘 要 企业经营通常是在持续经营的基础上进行的，而如果企业主体组成部分被划分为终止经营，无论被终止经营的部分是盈利还是亏损都会对当期及以后期间的经营成果和财务状况产生影响。本文通过对持有待售资产的理论和准则探讨，将终止经营信息与持续经营信息区分开，向会计信息使用者提供真实、完整、相关的财务状况、经营成果等信息，以有利于其评价管理层受托责任和进行经济决策。 　　关键词 持有待售资产 处置组 终止经营 　　 　　 　　持续经营假设作为财务会计四个基本假设之一，假定企业经营通常是在持续经营基础上进行。而如果企业主体组成部分被划分为终止经营，其经营和现金流量将与主体的其他部分有明显的区别。在这种情况下，倘若采用同样计量方法，则会影响到财务报告使用者对企业经营业绩和现金流量的判断。因此，区分持续经营和终止经营的会计处理，对财务报告使用者正确理解和判断企业经营业绩和现金流量起着重要作用。 　　一、持有待售资产的基本理论 　　持续经营假设认为一个经营主体将持续它的经营活动直到实现它的计划和受托责任为止。这一假设既假定各个主体在可能预见的未来不是期望清理的，又假定它将持续到一个不能确定其结束的时间。该项假设意味着企业按原定用途使用现有的各项资产，按已承诺条件清偿债务。但是任何一家企业或其组成部分不会无限期经营或使用下去。持有待售资产这一划分，即为这种特殊会计处理方式起点之一。 　　持有待售资产是符合终止经营确认标准的资产，它应被视为是一个单项资产和处置组中所有的持有待售非流动资产。而处置组是企业计划以整体出售或与交易直接相关的负债很可能转移的其他方式一并处置的一组资产。 　　持有待售资产与非待售资产的划分关键在于持有目的和用途。企业待售资产的目的和用途是一致的，持有的主要目的不是为了在正常的生产经营过程中使用或耗用，而是为了直接出售获利，除此之外不存在其他用途；而企业持有非待售资产的主要目的是作为劳动对??或劳动手段，在企业正常的生产经营过程中发挥作用，而不是为了出售获利。 　　二、持有待售资产的会计处理――基于准则分析 　　我国2006年颁布的会计准则首次提出持有待售非流动资产的会计处理问题。而《国际财务报告准则第5号――持有以备出售的非流动资产和终止经营》（下文简称IFRS5）的制定规范了持有待售资产的会计处理以及企业终止经营的列报和披露。下文主要基于IFRS5和我国的政策规定分析持有待售资产的分类、计量、列报和披露。 　　（一）持有待售资产的分类标准 　　如前文所述，持有待售资产的现金流量与其他资产有明显区别，所以IFRS5对持有待售资产的总体划归标准是，如果某项非流动资产的账面价值可以通过销售而不是持续使用而收回，则它可以被确认为持有待售资产。 　　综合IFRS5的具体标准和应用要求，这种确认必须满足的标准有： 　　1．资产或处置组在目前条件下准备出售，也就是说这是一项很可能发生的销售。 　　2．持有待售资产的出售必须非常确定或很可能： 　　（1）有销售计划。 　　（2）管理层正在努力寻找潜在买主。 　　3．资产或处置组的销售价格已知并且相对于其当前公允价值而言较为合理。 　　4．资产或处置组的销售交易必须在一年内完成。 　　5．不可能对出售计划作出重大修改或予以撤销。 　　2007年我国财政部《关于印发的通知》第六条规定，同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。 　　通过比较IFRS和我国政策的规定不难发现，销售或转让在一年内完成是一项通用的关于资产销售或转移的确认规则，也作为销售很可能发生的判定标准。因为资产完成销售或转让所需延迟期间越长，资产更不可能发生直接或突然的销售，那么该项资产也就不再符合持有待售资产的分类标准。同时为了销售更可能发生，企业管理层应该为资产或处置组制定一个详细和公平的销售计划，并且努力寻找潜在买家和执行初始计划。 　　然而市场环境千变万化，有些未预期的事项或情况可能会使完成销售的期间超过一年的限制。根据IFRS5的规定，只有由于不可抗力导致延期的事项或情况超出了企业的控制范围，并且有充分证据表明企业仍坚持其出售计划，那么完成出售所需期间的延长并不能阻止将该资产划归为持有待售资产。 　　（二）持有待售资产的计量 　　如果满足上述确认条件，在确定为持有待售资产的时点和计划出售资产的期间内，就需要以下两项特殊的会计操作： 　　1．主体对已经划归持有待售资产应按以下两项金额中的孰低者计量：（1）账面价值；（