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中日韩三国的公允价值计量属性比较研究 　　摘要：作者在研究过程中，综述了公允价值计量属性的相关理论。在比较中日韩三国财务会计概念框架中，作者在公允价值计量属性表述的基础上，分析了中日韩三国之间的差异，提出中日韩会计准则制定机构在公允价值研究领域存在着区域性合作的共同课题，并就加强合作的路径安排提出了笔者的构想。 　　关键词：财务会计概念框架；公允价值；国际趋同；区域合作 　　 　　一、公允价值计量属性理论概述 　　 　　国际会计准则理事会(IASB)认为，公允价值(fair value)是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。美国财务会计准则委员会(FASB)在其发布的SFAC 7中定义为，资产(或负债)的公允价值是指自愿的当事人之间进行的现行交易中(即不是在被迫或清算的销售中)，能够购买(或发生)一项资产(或负债)或售出(或清偿)一项资产(或负债)的金额。 　　2006年9月19日。美国财务会计准则委员会(FASB)发布了《财务会计准则公告第157号――公允价值计量》。该准则虽不扩展公允价值的应用范围，但为公允价值的运用提供了更好的指南，财务报表编制者在按照其他准则使用公允价值计量资产或负债时，都应当遵循该准则。该准则将公允价值定义为“在报告主体交易的市场上市场参与者之间的有序交易中，为某项资产所能接受的价格或为转移债务所支付的价格。”该准则确定公允价值所需的输入数据的差异为标准，建立了公允价值的新级次：(1)活跃市场中相同资产或负债的报价；(2)根据除第一级次的报价外，可直接或间接观察到的资产或负债公允价值的证据；(3)无法直接观察到的证据。这些证据应建立在一系列假定基础上，应包括企业在计量时可获取的最佳信息。 　　以上定义虽然表述上略有差异，但本质是一样的。这包含了以下几个信息点：第一，双方在自愿、公平的条件下进行交易；第二，价格是双方达成的，任何一方有异议都不会形成公允价值；第三，存在交易前提，这里的交易可以是现在的，也可以是尚未实现的预期交易。 　　公允价值作为一种计量属性，最大的特征就是来自于公平交易市场的确认，以公允价??为计量基础提供的信息具有明显可观察性和决策相关性。公允价值反映了市场对现行经济情况对资产或负债影响的市场评价，公允价值变更反映了经济情况发生变化时这些市场评价变化的情况。资产或负债的公允价值代表了其期望现金流量按与风险相称的市场报酬率折现的现值。由于公允价值是市场基础观，它不受资产或负债的历史、持有资产或负有负债的特定企业和资产或负债的未来使用的影响，公允价值不仅仅反映管理层取得或销售资产和发生或清偿负债的决策，而且反映其继续持有资产或承担负债的决策的影响，而历史成本基础计量却忽略了此影响，而且，按公允价值报告所有金融工具将减少现有的混合成本――公允价值金融工具会计的异常。公允价值计量属性也是具有可靠性的。IASB“编报财务报表的框架”第86段曾特别提到：在许多情况下，必须估计成本或价值，使用合理的估计，是财务报表编制过程必不可少的部分，而且不断降低财务报表的可靠性。FASB的论述相关性中的反映真实性指出，“可靠性并不含有肯定或精确之意，实际上，装点得具有这些质量而确实不存在，反而是可靠性的否定”。 　　决策有用性的计量观(measurement perspective)意味着，财务报告的表内部分将大量使用公允价值，它是一种财务报告方式，在该方式下，在具有合理可靠性的前提下，会计人员应负责将公允价值融入财务报表中，从而认可他们在帮助投资者预测公司内在价值时应承担的义务。虽然这种计量观不太可能取代财务会计的历史成本基础，但现实情况是：相对历史成本基础信息，财务报告的天平正在向公允价值基础信息倾斜(William R.Scott，Financial Accounting Theory，2003)。 　　公允价值应用领域的扩展，带来了计量属性发展的机遇期，因此，比较中日韩三国在公允价值计量属性的研究现状，对于进一步开展公允价值研究工作和进行区域性趋同研究具有重要的现实意义。 　　 　　二、中日韩三国财务会计概念框架对公允价值计量属性的表述 　　 　　(一)中国财务会计概念框架对公允价值计量属性的表述。2006年2月，财政部颁发了新的财务会计概念框架(以下简称概念框架)和在其指导下的具体会计准则，要求2007年1月1日起在上市公司执行。在中国概念框架关于会计计量的指导意见中，指出企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注(又称财务报表)时，应当按照规定的会计计量属性进行计量，确定其金额。概念框架对计量属性做出重大调整，全面引入公允价值、现值等计量属性，明确了会计计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价