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基于经济实质成本内涵新审视 　　摘要:成本虽是一个动态的概念,但有它的内在规律性。成本会计问题的研究应紧扣成本的经济实质进行。本文从成本的经济内涵出发,分析理论成本与核算成本的异同以及随管理思想变迁而不断丰富和完善的成本内涵与外延。 　　关键词:经济实质 理论成本 核算成本 管理成本 　　 　　成本是人们最为熟悉的概念之一,它的内涵十分丰富,外延极为广泛。在收入有限的条件下,提高企业的经济效益必须努力降低成本,重视成本研究。而成本研究,必须先从成本的经济实质开始。 　　1、成本的经济实质 　　马克思指出:“按照资本主义方式生产的每一个商品W的价值,用公式来表示是W=c+v+m。如果我们从这个产品价值中减去剩余价值m,那么,在商品中剩下的,只是一个在生产要素上耗费的资本价值c+v的等价物或补偿价值。” “商品价值的这个部分,即补偿所消耗的生产资料价格和所使用的劳动力价格的部分,只是补偿商品使资本家自身耗费的东西,所以对资本家来说,这就是商品的成本价格。”马克思这里所说的“商品的成本价格”指的就是产品成本。 　　综上所述,成本的经济实质概括为:生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现,也就是企业在生产经营中所耗费的资金的总和。这一经典论述表明,不论是在资本主义市场经济条件下,还是在社会主义市场经济条件下,成本的经济内容都应该相同,即都应该包括上述的前两个部分c+v,从理论上讲,这是产品价值中的补偿部分,它构成产品的理论成本。 　　理论成本的具体构成及其内在联系如下图所示(图1) 　　值得说明的是,理论成本的概念主要是针对产品成本而言的。在实际工作中为了加强企业的成本管理和正确地进行决策,涉及和应用的成本概念是多种多样的,其外延已经超出了产品成本的范围,如可控成本、不可控成本、机会成本等,具体将在本文的后续部分详细阐述。 　　2、会计制度规范下的核算成本 　　2.1 核算成本的含义 　　核算成本是指根据国家统一的财务和会计法规及制度核算出来的,用于编制财务报表和企业内部成本管理的一种实际应用成本。核算成本也称财务成本或制度???本。 　　2.2 财务会计实务中核算成本的具体内容 　　在实际工作中,核算成本的具体内容取决于成本核算制度。其关键是解决将成本全部对象化计算产品的全部成本,还是将其按一定的标准分类,部分计入产品成本,部分计入期间费用的问题。就全世界而言,各国财务会计体系中使用的成本核算制度大致可以分为三种,分别是:制造成本、完全成本和变动成本。 　　⑴ 制造成本 　　制造成本也称生产成本,是指企业为了生产各种产品(产成品、半成品、劳务等),在生产过程中发生的各种直接的和相关的经营支出和耗费,并应从产品销售收入中得到补偿的价值。 　　制造成本的具体核算内容包括:生产经营过程中实际消耗的直接材料、直接工资和制造费用等。 　　⑵完全成本 　　完全成本,也称为全部成本,是指企业一定时期为生产和销售一定数量和种类的产品或劳务所发生的全部耗费。其具体核算内容不仅包括前述(1)的制造成本,还包括期间成本。由于前(1)已经讲述了制造成本,这里我们主要介绍期间成本。 　　期间成本是指企业在发生的当期,作为该期销售收入的一个扣减项目,全额列入损益表,不随产品物质和价值态流动的成本。具体包括在生产过程中发生的管理费用、财务费用和销售费用。 　　可见,完全成本法下,制造成本和期间成本均计入产品成本;而制造成本法下,只有制造成本(生产成本)才计入产品成本,期间成本却直接计入当期损益而不计入产品成本。 　　⑶变动成本 　　变动成本是成本按习性(成本性态)分类的结果之一。变动成本是指在一定时期和一定业务量范围内,其成本总额随着业务量的变动而呈线性变动的成本。例如,直接人工、直接材料都属于典型的变动成本。具体而言,如何判断一项成本属于变动成本,应当把握其基本特点:①变动成本总额的正比例变动性;②单位变动成本的不变性。即在相关范围内,单位变动成本并不受业务量增减变动的影响,而始终保持在某一特定水平上。 　　在变动成本法下,根据成本习性把企业的全部成本划分为变动成本与固定成本两大类后,只将变动生产成本的直接材料、直接人工和变动制造费用计入产品的生产成本,而剩余部分则作为期间成本计入当期损益。特别值得注意的是,在变动成本法下,把固定制造费用视为“期间成本”全部计入当期损益,这是变动成本法区别于制造成本法、完全成本法的根本特征。 　　在一定的产品销量和销售价格的条件下,三种不同的成本核算制度,影响产品核算成本的高低,决定财务会计中计算的企业损益,反映企业的财务成果。它不但制约着企业的生存,而且决定着剩余价值m即利润的多少,从而制约着企业再生产扩大的可能性。由此可见,产品成本