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对国有企业会计信息失真制度根源思考 　　［摘 要］如何认识国有企业会计信息失真问题，本文从制度层面探讨了国有企业会计信息失真的制度根源，认为产权不清、治理结构不完善、激励机制不当是国有企业会计信息失真问题严重的制度根源。正是这些“制度真空”致使制度中的人无限放大利己动机，丧失自律，助长了会计信息造假的发生。 　　［关键词］会计信息失真 造假 制度 　　 　　企业会计信息的质量，不仅影响到与企业有利益关系的投资者、债权人等群体的经济利益，而且影响到整个国家的经济秩序和社会秩序。具体到国有企业，其会计信息的质量优劣更直接关系到全体国民的切身利益。因此，国有企业的会计信息是一种典型的“公共品”，高质量的国有企业会计信息会给整个社会带来正外部性，而低质量的国有企业会计信息则会该给整个社会带来负外部性。然而，经济学原理告诉我们具有正外部性的公共品通常会出现供给不足。现实世界中会计信息失真现象的大量存在，正是这一理论的现实反映。 　　如何消除或最小化会计信息失真问题给整个社会带来的巨大成本，这不仅是中国难题也是世界难题，甚至可以说是“世界通病”。只不过中国的国有企业其症状表现更为严重，而且具有特殊性。对于这一问题的反思过多集中在对国有企业的管理者和会计从业者的道德指责之上是无助于从根本上解决问题的。因为，社会制度安排决定人们的行为方式，人的行为模式取决于其对该行为可能产生的成本收益的衡量，而行为产生的经济后果又在很大程度上受制于制度安排。因此，为了寻求提高会计信息质量的途径，首要的在于寻找出导致会计信息失真的制度缺陷。 　　一、会计信息失真的界定 　　在讨论展开之前，首先要界定清楚何谓会计信息 “失真”。要讨论“失真”，先要问什么是会计信息的“真实”。会计信息的“真实”并不存在一个绝对的量化标准，而是一个模糊的区间认定，其上限是“绝对真实”，下限是“可接受真实”（即合法性真实）。在实务操作中，“绝对真实”不可操作，因为不但缺乏认定标准而且运行成本过高以致无法实现，只要高于底线就可视之为“真实??。 因此严格地说，会计信息失真是指在符合相关会计法律、法规、制度的前提下, 会计信息大致能够反映真实经营情况，允许存在一定程度内的偏差。对于偏差的“度”的把握就在于合理合法的最大限度地利用现行制度的“漏洞”。或者说，这种会计信息失真是在人类有限理性和信息不对称情况下不得不允许存在的“次优”状态。对于这一类会计信息失真，本文姑且将其称之为合法的会计信息失真。 　　然而，目前我国会计界语境当中的“会计信息失真”一般并非指此类合法的会计信息失真，而是指的违反的会计信息失真，即违反相关法律、法规，恶意制造虚假会计信息。很明显，二者在本质上截然不同。本文所要讨论的“会计信息失真”指的正是后一种违法的会计信息失真。 　　任何一个国家都会存在违法的会计信息失真现象，然而如果一个社会出现大面积地制造虚假会计信息的现象，而且本应更具社会责任的国有企业也屡现其中，不能不令人深思。从经济学的角度看，违法者众一定是制度安排出了问题。“制度真空”的出现致使制度中的人无限放大利己动机，以致“自律”缺失。诚如邓小平同志所言，“好的制度使坏人变好，坏的制度使好人变坏。”违法者也是理性人，是利益最大化追求者，在进行违法行为时一定会进行利益成本的比较。如果制度安排使造假者的违规行为所带来的收益超过成本，就有可能诱发犯罪，从而提高整个社会的犯罪率。因此，要有效治理会计信息失真，首要要探讨清楚蓄意制造虚假会计信息的制度诱因，即现有制度框架中存在的“缺陷”。 　　目前而言，造成我国国有企业会计信息失真状况严重失控的制度根源主要有： 　　1. 产权不清晰 　　国有企业会计信息失真的原因归根结底在于产权不清晰。产权界定不清，则利益归属关系就无法划分清楚，利益关系不清，利益相关方行为就容易出现失范。 　　首先，产权不清导致剩余索取权和剩余控制权不匹配。从产权的组成来看，企业所有权包括剩余索取权和剩余控制权。政府虽然拥有国有企业的剩余索取权，但不可能掌握与之相匹配的剩余控制权，在委托代理者代为经营企业的同时，政府就将剩余控制权授予给了企业经营者。因此，企业经营者虽不具有剩余索取权，却是剩余控制权的实际掌握者。而剩余控制权意味着对契约中未尽事宜的决策权。这也就是说，政府作为监管方在和国有企业管理当局（同时也是会计信息提供的主体）的监管博弈当中必然处于弱势，二者之间存在高度的会计信息不对称。更重要的是，由于国有企业剩余索取权不可转让，国家无法对被监管对象实施恰当激励，比如模仿私有资本实施股权激励，由此导致监督和激励的不相容。此外，国有企业剩余索取权的不可转让性使得行政权力有充分的理由不断涉入到国有企业的日常经营之中。这些必将导致国有企业的会计信息难以客观全面地反映其财务状况