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浅析我国税法溯及力 　　摘 要：税法溯及力是税法固有的缺陷，文章分析了税法溯及力在我国税收法律制度中的各种表现和特征，揭示了税法溯及力存在的缺陷，并提出了完善我国税法溯及力缺陷的有效办法。 　　关键词：税法；溯及力；缺陷 　　税法溯及力的主要表现形式包括狭义税法溯及力和税法解释溯及力。狭义税法溯及力是指在新税法中形式上或者实质上的对旧税法已经确立的税法效果进行追溯变更的现象。税法解释溯及力是指税法解释对税法或者是以前税法解释确认的法律效果进行追溯变更的现象。 　　一、我国税收法律制度中有关税法溯及力的表现 　　税法溯及力在我国税法中的体现呈现如下特征：（1）形式上，税法溯及力条款与狭义税收法律相分离，主要通过税法行政解释体现。（2）价值取向上，税法溯及力缺乏统一的立法指导和衡量标准。税法溯及力往往以执法简便、确保税收为收入原则，忽略对纳税人利益的保障。（3）内容上，真正溯及力条款与非真正溯及力条款混合出现。 　　（一）税收实体法中的过渡条款 　　我国税法溯及力在税法中一般体现为过渡条款。过渡条款，又称过渡模式，系指在过去法律事实的法律效果持续过程中，法律发生变化，新法不改变已经发生的法律效果，但对未来发生的法律效果予以变更，不过规定一个过渡期。 　　（二）税法解释中的溯及力 　　我国税法解释主要是税法行政解释。我国的税法解释主要是指国务院、国家税务总局、发改委、海关总署、财政部等对税法进行的单独或者联合性的税法行政解释。接下来要确定行政法规、规章和税法解释的区别和联系。 　　（三）税收程序法中的溯及力 　　税收程序法系保障税收实体法所确定的权利义务实现的规范集合。我国现行最为重要的税收程序法一《税收征管法》于1992年9月由七届全国人大常委会第27次会议通过，1993年1月1日开始实施。税收实体法中也会有程序性规定。例如新的《增值税暂行条例》将进口货物增值税缴纳期由原来的7天增加至14天。 　　二、我国税法溯及力存在的缺陷 　　（一）程序和形式方面存在的缺陷 　　1．溯及力条款形式与新税法位阶不统一 　　为了慎重，税法溯及力条款必须明确规定于新税法中，或者至少应由税收立法机关进行立法解释方可，只有这样才能体现立法机关对纳税人利益的关注和维护。但是我国税法溯及力条款最常出现的形式是具有实际强制力的通知。法律形式虽然对其适用并不会有太大的影响，但是不同位阶法律立法程序和纳税人参与程度的不同还是会对税法的权威产生影响，进而影响纳税人的税法遵从意识。 　　2．缺乏严格的立法与司法审查机制 　　我国税法溯及力条款频繁出现，但是却并没有获得严格审查。这是由于我国立法审查机制的无力。我国《立法法》规定：行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章应当在公布后的三十日内依照下列规定报有关机关备案而《行政法规制定程序条例》第四条规定：行政法规的名称一般称条例，也可以称规定、办法。根据以上法律，我国现行各种规定有税法溯及力条款的税法通知既非行政法规、亦非行政规章，根本无法获得立法机关体制内审查。 　　（二）税法实体内容方面存在的缺陷 　　1．缺乏统一指导控制，任意性较强 　　由于我国税法体系本身建设较为滞后，税收法律屈指可数，更多的是税法行政法规和规章，统一税法溯及力原则存在现实困境。且税收立法权、税收收益权等关涉税法核心的涉税权力分配体制尚在探索之中。正是由于上述现实，我国税法溯及力任意性较强，缺乏统一的价值指导和程序控制。 　　2．真正溯及力条款泛滥，侵害纳税人利益 　　无论在英美法系国家，还是大陆法系国家，真正溯及力原则上被禁止系一项基本法治原则。即使是有利于纳税人的溯及既往，也应尽量避免，以维护法制稳定性和税收秩序的稳定性。我国税法的实践却是表明新税法的真正溯及力较为泛滥，严重地侵害了纳税人的利益。《企业所得税法》2008年生效，但是却对2008年之前的只要未处理的相同事项，都要进行追溯性的处理或者处罚。这是对纳税人利益的完全忽视和不尊重。 　　3．非真正溯及力条款不重视保护纳税人的利益 　　虽然非真正溯及因为系确保新税法的统一适用，因此其原则上并不被禁止。但是在期间税或者是对纳税人经济选择有较大影响的税种的不真正溯及力仍然会严重地削弱纳税人的信赖利益，导致纳税人利益的减损。对于正在进行资产重组的企业来讲，需要重新进行税务处理，甚至是进行新的经济安排。此种非真正溯及就没有考虑纳税人的利益，仅仅是从执行简便角度出发的。我国税法无论是真正溯及力还是非真正溯及力都忽视对纳税人利益的关注，忽视纳税人需求的表达。 　　三、完善我国税法溯及力有效思路 　　（一）制定较高层级的税法溯及力统一规范 　　统一规范应有如下的基本要求：第一，法律位阶要高，建议在可能制定的税收基本法中予以规定，应规定于其