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基于可持续发展战略环境审计理论基础应用现状和发展路径 　　进入20世纪以来，环境与人类发展的矛盾越来越突出。我国在1992年联合国环境和发展大会后，便将可持续发展战略作为指导我国国民经济和社会发展的纲领性方针，制定了《中国21世纪初可持续发展行动纲要》。可持续发展战略的提出是缘于环境保护的需要，而控制环境污染，改善生态环境又是实现可持续发展的重要前提，环境审计是对环境管理部门和企业的受托环保责任履行的合法性、真实性和效益性进行的鉴证，通过建立和执行环境审计制度能有效地控制环境污染，改善生态，实现可持续发展战略。本文论述了环境审计的理论基础和环境审计在我国实施的状况，并提出了环境审计进一步发展的路径。 　　 　　一、环境审计的理论基础：可持续发展战略下的受托环保责任 　　 　　由于委托人的授权都会形成一种受托责任关系，审计就是对受托责任履行情况进行的独立的监督、鉴证和评价活动，环境审计就是基于可持续发展战略下的受托环保责任而兴起的一门新的审计分支。 　　1994年制定的《中国21世纪初可持续发展行动纲要》从可持续发展战略的基本原则和中国的国情出发，将可持续发展的基本任务与可持续发展的能力建设结合起来，提出了经济、社会、环境相互协调发展的战略目标。为了促进可持续发展，加大环境保护监督力度，我国先后颁布了先后颁布了一系列符合我国国情的环境保护法律体系。在这些法律、法规中明确了环境管理部门和企业应承担的环境保护管理责任和环境保护履行责任，环境保护已成为政府和企业的一种新型的受托责任。 　　受托环境保护责任是不可能完全依靠环境管理部门和企业的自主、自愿履行来完全解决，因为环境问题具有外部性特征。而与环境问题有关的外部性主要是生产和消费上的外部不经济性，而且这种外部不经济性还很难通过价格来转换，不属于货币外部性。企业可以不为它对其他企业和社会所造成的负面影响付出代价，受害的企业和个人也无法通过市场机制来为他们所受到的损害索偿，所以难以确定应予赔偿的金额；当代人牺牲环境发展经济，我们很难量化这种影响的程度，而且也难确定索偿人。在这种情况下，依靠环境保护部门和企业的自觉地履行受托环境保护责任，保证社会的可持续发展是不现实的，受托环保责任的履行必须通过强制推行来实现，而环境审计则是保证受托环保责任履行的有效制度，只有通过环境审计制度强制性推进社会、政府和企业的受托环保责任的履行，才能提高他们的环境保护意识和采取积极的行动，并为自己破坏环境的行为承担经济赔偿或法律责任，才能保护可持续发展的资源基础，所以可持续发展战略下的受托环保责任是环境审计产生的理论基础。 　　 　　二、环境审计应用体系与状况分析 　　 　　我国的审计机关也在不断拓宽环境审计的工作范围，1993年，国家审计署组织部分地方审计机关对13个城市环保部门1992年的排污费收支情况进行了审计。1998年，审计署设立了专门的环境审计机构一农业和资源环保审计司。2001年，审计署曾组织12个特派员办事处和17个省(区、市)的审计机关，对这17个省(区、市)1999-2001年6月退耕还林工程资金管理使用情况进行了审计。2002年7月，审计署实施了对一个城市医疗垃圾管理情况的审计调查。从以上可以看出我国的审计机关开展的环境审计，注重的是对国务院所属部门和地方政府管理的环保专项资金进行的审计，侧重财务收支审计，显然这是不够的，一个完整的环境审计应用体系至少应包括以下组成部分(见图1)。概括地说，我国目前地环境审计存在以下不足： 　　 　　1、环境审计执行主体单一。目前主要是由国家审计机关执行环保审计，其中主要还是最高国家审计机关一审计署来执行环境审计，地方国家审计机关和企业地内部审计和民间审计组织涉及地较少。 　　 　　2、环境审计执行范围狭窄。目前主要是对环境保护法律、法规的遵守情况和环保专项资金的财务收支情况进行审计，几乎不涉及环保专项资金使用的效益性和经济性。造成环保专项资金使用上的浪费和不经济。 　　 　　3、环境审计实施非常规化。目前进行的环境审计多为审计署组织的专项审计调查，具有临时性和运动性的特点，尚未建立起常规性的环境审计制度，对环境保护起不到经常性监督作用。 　　 　　4、缺乏环保领导责任审计。目前我国尚未将环境保护责任列入领导任期经济责任审计范畴中，缺乏对环境保护部门和污染企业领导人应承担的环境保护责任的审查和监督。 　　 　　5、未能有效利用环境审计工作成果。环境审计过程中注重发现问题，但是轻视解决问题，对环境审计结果缺乏后续审计跟踪制度。环境审计中发现的污染问题和破坏环境问题得不到有效的整治。 　　 　　 　　三、环境审计的发展路径探索 　　 　　环境审计是由独立的国家审计机关、内部审计机构、社会审计组织按照相应的规范，对实施环境治理主体发生的与环境有关的经济活动的真