会计报表合并范围有关问题博弈分析.docVIP

会计报表合并范围有关问题的博弈分析 　　[摘 要] 正确界定合并报表范围是编制合并报表的重要前提条件,本文根据会计环境与会计准则之间的关系,提出了以提高会计信息的可靠性#65380;防止利润操纵作为我国合并会计报表改进的出发点,剖析了我国合并会计报表实务中存在的问题,探讨了合并范围变动的手段和影响,并提出规范合并范围变动操作的对策#65377; 　　[关键词] 会计报表;合并;范围变动;会计操纵 　　[中图分类号]F230[文献标识码]A[文章编号]1673-0194(2009)03-0026-04 　　 　　合并报表作为企业集团规定编制的正式会计报表,需要反映企业集团综合业绩,其真实性直接影响到报表使用者据此作出的判断和决策是否正确#65377;近年来,上市公司购买#65380;处置子公司等行为而引起的产权结构变动事件频频发生,使得连续编制合并报表时合并范围的频繁变动#65377;而合并范围的改变,使各期编制的合并报表所反映的会计主体范围不一致,从而导致各期合并报表所反映的会计信息失去了可比性和一贯性,这就使本已可能失真的个别报表会计信息在合并后再次产生失真#65377; 　　目前,我国会计制度和会计准则对于合并范围确定的相关规范都属于原则性的,弹性很大,留有较大的会计操作空间,很容易被利用操纵利润#65377;因此,当前急需规范合并范围变动的操作,以限制部分上市公司利用合并会计报表合并范围的变动来调节利润的不当行为#65377; 　　 　　一#65380;正确界定合并范围对象,构筑了合并范围规定新体系 　　 　　(一)明确判断的一般标准,完善合并范围一般原则规定 　　首先,在原有规定的基础上,新准则明确了实质性控制的基本原则#65377;新准则与旧规定对合并范围的规定基本一致,但是在新准则中进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念,合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定#65377;《企业会计准则》(财会字[1995]11号文)[1] 和2000年12月颁发的《企业会计制度》在确定合并范围时采用的首要标准是以注册资本或权益性资本为基础的控制标准,在采用首要标准无法作出判断时才采用以表决权或投票权为基础的控制标准#65377;但是,在新准则中进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念,合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定#65377;其主要特点:①如新准则明确规定母公司应该合并其所有的子公司,除非存在例外情况:如按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司;已宣告破产的子公司;非持续经营的所有者权益为负数的子公司;母公司不再控制的子公司;联合控制主体以及其他非持续经营的或母公司不能控制的被投资单位#65377;②无论是对应纳入合并范围的子公司的规定,还是对例外情形的规定,新准则所强调的是,控制是实际意义上的控制,而不仅仅是法律形式的控制#65377;所谓控制,是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据此从另一个企业的经营活动中获取利益的权力#65377;母公司需将所有能控制的子公司纳入合并范围,而不一定考虑股权比例#65377;在某种情况下,虽然某一方具有形式上控股权,但根据公司章程或其他协议合同的规定#65377;可能这一方并没有实际控制权,这时就不应该合并财务报表;反之,虽然某一方没有控股权,但根据公司章程的规定,对投资对象具有实际的控制权且能取得相应的控制利益,这时也应该合并财务报表#65377;对于所有者权益为负数的子公司,只要是持续经营的,也应被纳入合并范围#65377;这一变革对上市公司合并财务报表利润将产生较大影响#65377;同时,新准则在确定合并范围时不再强调重要性原则,无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司(如银行和保险业等特殊行业的子公司)均纳入合并范围的原则,以便合并报表全面完整地反映集团真实的资产及财务状况和整体经营实力,更好地为集团目前的和潜在的投资者,以及债权人#65380;政府机构#65380;社会公众等所有财务信息需要者服务#65377;但需要指出的是,针对这一原则,合并报表的编制应当对具体的合并方法给出原则性规定,以指导实务操作#65377;为帮助报表使用者阅读理解有关报表信息,还应当明确集团企业存在特殊行业企业的应当编制分部报表,以反映特殊行业的财务信息,使报表使用者更好地理解集团所属特殊行业企业对集团财务指标的影响#65377; 　　笔者认为,采用以表决权为基础的控制标准确定合并范围比注册资本或权益性资本更具实用性,主要是因为投资企业在被投资企业拥有的权益性资本或注册资本份额只能反映投资企业在被投资企业设立时或增资时投入资本的大小,按照公司法的规定,投资企业所拥有的权益性资本是其在被投资企业享有权益的基础或承担责任的限