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固定资产进项税额可抵扣问题思考 　　摘 要 　　增值税制度的完善可以提升纳税人的投资积极性，保证国家财政收入的实现，对于促进国民经济发展具有重要意义。本文基于固定资产的进项税额可抵扣的视角，对处于改革环境下税收政策的演变过程中出现的各种问题进行了探讨，有一定的现实价值。 　　关键词 　　固定资产;进项税额;不动产 　　一、固定资产进项税额抵扣的政策发展 　　1994年我国进行增值税税制改革，当时的增值税税制是参照国际通行做法建立起来的，属于生产型增值税，其建立初衷主要是为了保证财政收入，即不允许扣除外购固定资产进项税额的增值税。 　　2009年1月1日，我国开始在全国范围内试行增值税转型改革。此次改革的重点着眼于允许企业将其外购固定资产的进项税额进行抵扣，这在一定程度上消除了生产型增值税所产生的重复性征税，降低了企业的税收负担。通过此次改革，可以认为我国在一定程度和范围内，实现了从生产型增值税向消费型增值税的转变。然而，此次改革中的固定资产，其内容并未包含企业所使用的全部。依据《细则》第25条规定，纳税人自用的交通工具（如摩托车、汽车、游艇），属于应征消费税，其进项税额不得从销项税额中抵扣。财税[2009]113号文件规定：不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，无论在会计上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。 　　2013年8月1日起，国务院通过议案，在全国范围内将交通运输业和部分现代服务业纳入“营改增”的试点。根据财税[2013]106号文件附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十五条规定，可抵扣进项税额的固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营相关的设备、工具、器具等有形动产。可以看出，不动产的进项税额依旧不能抵扣。根据财税[2013]37号文件的附件二第二条第一款第一项规定：原增值税一般纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。 　　二、固定资产进项税额抵扣规定的成因 　　（一）一般纳税人的摩托车、汽车、游艇的进项税额不可抵扣 　　首先，摩托车、汽车、游艇具有多样化用途，譬如，对于企业来说，汽车可作为领导专车或者员工班车，也可用来接待客户。除这些非生产经营活动外，它还可以用于企业的生产经营活动，如货物运送。对于用于与企业的生产经营活动相关的汽车的进项税额理应是可以抵扣的，但是按照《增值税暂行条例》第十条第一项的规定，属于集体福利或者是个人消费的小汽车，是不可以抵扣的。按照上述条例，如果纳税人人为规定摩托车、小汽车、游艇的用途，那么基于节税角度，纳税人会将其用途制定为能够抵扣进项税额的固定资产。对于纳税人来说其税收筹划的空间会变大，造成增值税纳税额的流失，并给税务机关增加征收成本。在这种情况下，税制的基本原则应是从政策上减少划分的困难，从制度上堵塞漏洞，而不是在管理上制定详细的划分措施。因此，条例明确规定自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇的进项税额不得从销项税额中抵扣。 　　其次，2009年之前，我国实行的是生产型增值税，主要原因在于，国家基于国情及未来发展，为了限制投资，同时为了保证财政收入而采用了生产型增值税。而摩托车、汽车、游艇价格较高，此时，如果其进项税额可以抵扣则会在购买当期有较大的进项税额，不利于财政收入的保障。同时，摩托车、汽车、游艇作为奢侈品，征收较高消费税，加之进项税额不可以抵扣，从两方面可以限制消费者的消费。 　　最后，2009年起在我国全面推行消费型增值税，同时，2009年3月，国务院发布《物流业调整和振兴规划》，将促进物流业发展纳入应对国际金融危机的“一揽子计划”，上升到国家战略层面，提升了物流业在国民经济全局发展中的地位，极大地提振了全行业的信心，物流业开始快速增长。同时，国家为了应对金融危机，刺激经济增长，开始扩大内需。因此，在2012年，开始在上海试行交通运输业“营改增”。从2009年到2013年属于增值税的转型期以及营改增的试行阶段。到2013年8月，营改增扩展到全国范围，为了进一步促进交通运输业的发展以及鼓励企业投资，减轻企业税负，摩托车、汽车、游艇的进项税额可以抵扣本期的销项税额。 　　（二）不动产的进项税额不可抵扣 　　首先，根据《增值税暂行条例实施细则》第二十三条的规定，纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。因此，不动产对于纳税人，只是为纳税人提供了一个生产经营的场所，纳税人并不是依靠不动产来进行产品的生产加工，因此，不动产与生产经营活动有关的机器设备的性质不同，加之其有较高的进项税额，因此，在当前不适合进行进项税额抵扣。 　　其次，不动产的价格通常都比较高，如果不动产进项税额可以抵扣，会致使