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强制和权宜对中国税制变迁影响 　　摘要：在中国的税制变迁中，不断变化的目标背后相同的变迁理念是强制和权宜。在税制演进中的强制是指哈耶克式的不可预期且个人行动受制于他人意志的强制。在这种强制下不仅对税收遵从和运行成本形成负面影响，而且从长期看，使税制优化目标无从选择的同时，更为严重的是对根本社会政治制度的恶劣影响。而由于权宜所具有的时效性，在缺乏一般规则约束的制度背景中，税制变迁很容易走向权宜。权宜性税制变迁确实能带来短期效益，但从长期看，却极大地破坏了制度的有序衍生，影响社会的长期有序性。 　　关键词：税制变迁；强制；权宜 　　 　　一、问题的提出：中国历次税制改革的共同特征 　　 　　建国以来，从1950年1月中央人民政府政务院颁布《关于统一全国税收的决定》的通令起，已历经大大小小无数次税制改革。而每一次改革从不同的角度看，有不同的特征。它也许以税制简化为目标，如1953年至1973年的三次税制改革；它也可能是以调整国家和企业的关系为号令，如1983年和1984年的两步“利改税”；同时还可能呈现为调整中央地方财政关系，保证中央政府的宏观调控能力，如1994年的分税制改革和其后的无数多次税制或大或小的调整。那么，这些纷繁杂乱的改革目标后面共同的税制变迁理念是什么呢? 　　无论在税制演进的实践中，从税收制度供给的一方即政府是如何界定税收关系调整的重要性及意义、目标，其背后有一个共同的被隐藏的特征：忽略对政府和纳税人之间关系的界定。也许更为准确的说法应该是，这些改革隐含的前提条件是政府对税制关系中的双方非对等关系的默认，即并未将纳税人的意思表达纳入税制改革的变迁力量。政府作为税收制度的供给主体，而纳税人则是受动一方，从未质疑什么样的政府和纳税人关系定位对税制变迁是合宜的，才能推动税制良性变迁。进一步分析，税制变迁中的这一内置隐含前提背后，是与之相对称的对税收本身特征的认识。 　　在对税收制度的认识上，最能支持税制变迁中的政府强势、忽略纳税人意思表达的是税收具有强制性的观念。这也是中国的主流理念。认为税收的强制性“指征收凭借国家政治权力，通常颁布法令实施，任何单位和个人都不得违抗”。一个简单的“所颁布”便囊括了税制变迁的形式。因此，在直接的征纳关系和本质上的政府和纳税人之间的关系界定中，毫无疑问应该是政府提供税收制度，民众遵从，即在税制关系中纳税人只有服从的义务，而在税制变迁中无任何权力。纳税人的权利按照当前国内通行的教科书的提法，体现于纳税人在政府提供的公共品和服务中所享受到的利益。值得进一步分析的与纳税人权利密切相关的还包括纳税人在公共品提供中的权利，由于本文所涉及问题，不能专门对之进行分析。那么税收赖以存在的是国家政治权力，是不是就意味着强制以及这种强制就一定应该，或者最优的形式是纳税人在税制变迁中没有权利，只有接受外生的税收制度的义务? 　　在中国的税制变迁中还有一个隐藏在政府目标后面，从目的到手段都具有的特征：权宜。从目标看，权宜即指在每一特定阶段上税制改革的目标都是根据即时需要而定；从手段看，也几无禁忌，税制改革不经由立法一度成为常态。当然更不用说对税收立法应遵循的一般规则的关注。从前面对中国建国以来税制改革的简要回顾可以看出，每一次税制的变迁都与当时特定背景下的需要密切相关。这种密切把握特定社会经济环境的税制变迁共性，一方面能最大限度地发挥税收对经济的调节作用，但另一方面却充分体现了其权宜性。那么，在税制演进中权宜是最好的出发点吗? 　　税制衍生真的就只能在强制和权宜的框架下进行吗? 　　 　　二、强制性税制供给模式下的税制变迁在实践和理论上存在的问题 　　 　　(一)对强制的界定 　　毫无疑问，税收是集体行动，税制则是这一集体行动的外化规则。但同时从某种角度看税收也可以看作是诉诸于一般规则的、最松散的集体行动。集体行动的有效性取决于多种多样的个人意志如何集合为相对而言大为单一的集体行动的目标和手段。在这个集合的过程中，有效性至少包括两个方面：一是集合的过程和结果符合尽可能多人们的愿望；二是这个过程本身所耗费的资源应尽可能少。而从一个更为宽泛的空间维度和更为长远的时间维度看，这种有效性，更有价值的是对一个社会自由的稳态贡献。 　　那么，在对这一有效性的追求中，强制是必须的吗?强制的准确含义又是什么? 　　强制是一个太过宽泛，从而也经常被滥用的词。哈耶克认为“强制虽并未完全剥夺被强制者对其能力的运用，但他却被剥夺了运用自己的知识实现自己的目的的可能性。……是一种恶，它阻止了一个人充分运用他的思考能力，从而阻止了他为社会做出他所能做出的最大贡献”。这实际上只是对强制所产生结果的描述。从结果的意义上看，只要会使主体行为不可预期地发生改变的都是强制。在对强制的认识中，哈耶克不断强调两点：第一