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价值分析视角下企业产品成本控制探讨 　　一、价值分析与产品成本的关系 　　价值分析，也称为价值工程，是指通过正确分析和处理产品的功能与成本间的关系，以最低的总成本可靠地实现研究对象的必要功能，进而提高其价值。此处的价值是指功能与成本之间的关系，是一种效用价值，其关系式为：价值（V）＝功能(F)/成本（C）。由公式可见，企业提高价值的途径主要有五种：提高功能，成本不变；提高功能，降低成本；提高功能，适当提高成本；功能不变，降低成本；功能颇降，成本以更大幅度下降。 　　因此，将价值分析应用到企业产品成本的核心是对产品进行功能分析。通过企业产品的功能分析，可以揭示实现产品必要功能的最低成本方案。价值分析中，功能重要性系数法是最常用的评价方法。功能系数法是根据价值分析的原理，由生产部分与设计部门以产品各功能所起作用的大小来计算其在产品整体功能中所占比重，确定功能系数；同时，根据财会部门制定的目标成本及成本预算，确定成本系数，再根据评估的功能系数和成本系数计算出产品的价值效用，然后基于价值效应分配得出的标准成本与实际成本相比较，找出成本控制或优化的突破口。 　　二、运用价值分析优化产品成本 　　下面以ABC公司为例，运用价值分析中最常用的功能重要性系数法，探讨价值分析在ABC企业产品成本优化中的作用。 　　其一，ABC公司基本情况及销售毛利率变化。ABC公司是湖北省一家专业设计制造和安装各类建筑机械的重工企业。公司于1983年创立。目前，公司生产车间约3万平方米。公司开发和生产混凝土搅拌楼，移动式混凝土搅拌站和各类混凝土搅拌机，其中，混凝土搅拌机产品占公司产品收入比重高达68%。公司在2001年通过ISO9001:2000质量体系认证，并被湖北省质量监督网评为湖北省质量信得过产品，并且成为湖北商品混凝土协会会员。 　　2010年，公司实现销售收入32629万元，利润总额2175万元。但是，由于近期原材料等涨价方面的原因，2011年第一季度公司主要财务指标超出了预算指标，主要表现为总体毛利率下降的6.21%。进行因素分析后，发现公司产品总体毛利率下降的主要原因并不是其它混凝土搅拌楼等低毛利率产品在全部产品销售比重上升所致，因此毛利率下降问题主要源自搅拌机这一主要产品的收入、成本的变化。尽管搅拌机的整体毛利率与去年相比下降了6.21％，但是，由于搅拌机实行的是限价销售，其产品销售价格方面变化的幅度不大，毛利率变化应主要来自于成本方面。以产量最大的E型搅拌机为例对毛利率及边际贡献分析表明，实际毛利率与标准毛利率之差约为1.52%（超支）。但是，无论以标准成本、还是实际成本测算，产品毛利率为6.75%，与同行业相比较低。由于成本项目中直接材料、直接人工项目为主要成本构成项目，近似于 “变动成本”概念，因而也可说单位产品边际贡献接近于零。进一步分析表明，主要原因是变动成本占销售收入比重过高。而影响变动成本上升的因素有汇率变化影响底盘成本上升和自制搅拌筒无法完全满足生产需要，外购搅拌筒成本较高。这些因素无法在短期内解决，导致成本刚性特征明显。由于该产品是目前市场竞争比较激烈的新兴产品，因此其成本控制应进一步从产品设计阶段入手。 　　其二，价值分析与成本控制。对于E型搅拌机产品设计阶段成本决策问题，我们将基于价值分析视角，采用功能重要性系数法来探讨其成本优化的方法。根据以上成本与功能关系的阐述发现，当价值分析的目的是降低产品成本时，首要工作就是通过功能分析和价值分析来找出影响成本的主要零部件。 　　对各零部件的功能评分，笔者采用重要性系数法来确定。具体而言，这种方法将产品的主要零部件列成图表，由生产设计部门进行一对一的比较，根据其相对的重要性来打分。打分采用0－4制，即最重要的打4分，对方得0分，较重要的得3分，对方得1分，功能重要性相等，各得2分。笔者邀请了生产部和技术部负责人及相关技术人员各五人，首先对构成产品的各部件进行了系统分类，然后请他们在未沟通的情况下分别按强制确定法进行评分，初步评分后交流各自评价意见，最后进行复评。限于篇幅，生产部和技术部产品评定的功能评分表在此不予赘述。 笔者对十位专家的评定结果进行加权平均，计算出E产品价值分析表，如表1所示。 　　表1中的功能得分来自于两个部门相关人员加权平均的评定结果，功能系数为相应部件占功能得分合计的比例。实际成本为产品实际发生的制造成本或买价（由财务部提供）。成本系数是各部件实际成本占总成本比例。价值系数为功能系数与成本系数的比值。总标准成本由财务部门预算确定，分配标准成本则根据功能系数与总标准成本相乘而得。成本降低额为实际标准成本与分配标准成本之差。成本降低额小于零表示成本节约，而成本降低额大于零表示成本超支。从表1可知，影响产品成本的核心因素是底盘的功能系数与成本系