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商誉本质及会计实务的探讨 　　【摘 要】 本文阐述了有关商誉的基本概念，分析了我国对商誉进行会计处理的现状，提出了有关建议。要进一步规范商誉减值的会计核算；自有或自创商誉在一定条件下应纳入企业财务账目核算；对于企业商誉应予以充分披露；进一步完善会计准则，提高商誉核算质量；商誉的后续计量采取以摊销为主、结合减值测试方法进行。 　　【关键词】 商誉；会计实务；会计处理；措施 　　随着经济的发展，企业对商誉越来越重视，而商誉也给企业带来了持续的超额收益，正确核算企业商誉，不仅是完善现代企业管理制度的基本要求，也可以为企业间股份制改造、兼并重组等经济业务提供可靠的决策依据和参考。更为重要的是，随着企业科技创新能力的增强，一些企业自创商誉在企业资产份额中占很大比重，如果长期对其不进行核算，势必造成财务信息的缺失，现实需要加强对企业商誉会计进行核算，并提出了新的要求。 　　一、有关商誉的基本概念 　　1、什么是商誉 　　商誉是指企业在生产经营过程中形成的，能够给企业带来超额经济收益的经济资源，它具有潜在经济价值，或者由于一些特定的投入、特许的事项而产生的超正常的获利能力，或一家企业预期的获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。对商誉问题的研究，主要从两个方面着手：一方面是企业自身形成的商誉，也就是企业在生产经营过程中形成的能够使企业在市场竞争中长期的获得收益；另一方面是企业在兼并重组的过程中形成的，主要是并购的交易价格与企业净资产之间的差额，从而形成正商誉或负商誉，实际上研究的本质问题就是外购商誉。尽管理论学界就商誉问题还存在很大争议，但对商誉的实务处理还是较为一致，并形成了一定的处理原则，主要包括自创商誉一般情况下不确认；外购商誉是被收购的企业交易价格与其可以辨认性资产公允价值之间形成的差额，对其进行账务处理也比较一致，差别之处在于对外购商誉的摊销年限有所不同，美国则将摊销处理改为减值测试。 　　2、商誉的本质 　　从商誉属性的本质来看，商誉是企业的一项特殊的资产，它尽管与无形资产比较接近，但不符合无形资产的特征。在企业会计准则中，无形资产是指企业拥有和控制的，能够给企业带来经济收益，甚至是超额收益，没有具体实物形态的可辨认非货币性资产。由于商誉属于不可辨认资产，因此不属于无形资产。但是，商誉仍然满足资产确认条件，应当确认为企业一项资产，并在资产负债表中单独列示。从更深层次来看，有关商誉的本质国内外学界形成了以下几种观点： 　　（1）超额收益观。“超额收益观”的主要观点是商誉不仅能够持续的给企业带来超额收益，而且在未来经济业务中，商誉也可以保障企业未来收益高于行业平均水平。正是基于这一点，这种观点也被称为“超额盈利现值观”。美国会计学家佩顿（ Paton）认为：“‘商誉’一词在广义上表示未来超额盈利的估计价值。确切地说，商誉从这一点上可以被定义为某一特定企业所能赚取的超额盈利的资本化价值，即超过具有相同资本投资的代表性竞争者――‘正常’企业――的盈利水平的那部分盈利。” 　　（2）剩余价值观。“剩余价值观”认为企业总体价值与企业有形资产和无形资产的未来现金流量的现值之间的差额就是商誉，这种观点界定商誉采取了间接计量的角度。由于企业未来产生的超额收益有很大的不确定性，很难在实务中对商誉进行准确的计量，但以企业能够较为准确的辨认和计量的资产入手，先确认其未来现金流量的现值，并以此为基础计算企业的总价值，这两者之间会形成差额，那么这个差额就可以确认为商誉。 　　二、我国对商誉进行会计处理的现状分析 　　1、我国对商誉的确认及会计处理分析 　　我国在2006年颁布的具体会计准则中，结合《无形资产》、《资产减值》、《企业合并》等准则的相关要求，可以确定最新的有关商誉会计处理的规范，在这些准则中，也明确了一些不能确认为无形资产的会计事项，比如自创商誉、企业内部产生的品牌、报刊名等。 　　（1）非同一控制吸收合并中商誉的确认。例1：根据企业发展需要，甲企业以15000元银行存款吸收合并某企业，以完善企业产业链，在双方确定的交易日，某企业相关财务数据如下：资产负债表：资产购买日余额年初余额负债及所有者权益购买日余额年初余额；固定资产8000；长期借款4000；无形资产7000；实收资本 11000；资产总计15000；负债及所有者权益总计15000。 　　根据以上数据，甲企业做如下会计分录：借：无形资产7000；固定资产8000；商誉4000；贷：银行存款15000；长期借款4000。 　　（2）非同一控制下，采取持股控制合并，在编制合并会计报表时对商誉的核算。在企业会计准则有关《合并财务报表》的准则中，明确了商誉在合并财务报表上的列示要求，“在购买日，投资企业的投资成本（即长期股权投资）与其在被投资企业中所享